Interpretacja ZUS Oddział w Gdańsku z 12-03-2019 r. – DI/100000/43/130/2019

Jak ustalać podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców wykonujących umowę zlecenia poza granicami kraju w ramach oddelegowania (ZUS a oddelegowanie osób pracujących na podstawie umowy zlecenie)

UZASADNIENIE

Dnia 31 stycznia 2019 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek złożony przez przedsiębiorcę (…) o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 lutego 2019 r. doręczonym dnia 1 marca 2019 r. Dnia 22 lutego 2019 r. wnioskodawca uiścił również dwie dodatkowe opłaty za wniosek.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazuje, że prowadzi działalność polegającą w szczególności na świadczeniu usług opieki domowej w zakresie opieki nad osobami w podeszłym wieku, osobami niepełnosprawnymi lub wymagającymi pomocy w codziennym funkcjonowaniu z innych powodów {dalej: „Podopieczni”) w państwach należących do Unii Europejskiej (przede wszystkim na terenie Republiki Federalnej Niemiec, ale nie wyklucza rozszerzenia usług również na inne kraje należące do UE). Wnioskodawca świadczy usługi opieki domowej jako samodzielny podmiot, który zawiera umowy o świadczenie usług z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym lub inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego (a czasami z samym Podopiecznym). Wnioskodawca w celu wywiązania się ze zobowiązań wynikających z kontraktu zawartego z przedstawicielem rodziny Podopiecznego, pełnomocnikiem Podopiecznego lub jego opiekunem prawnym {lub z inną osobą działającą na rzecz Podopiecznego, albo z samym Podopiecznym) podejmuje współpracę z osobami fizycznymi (dalej: „opiekun” lub „zleceniobiorca”), które w jego imieniu wykonują usługi opieki domowej. Osoby te wykonują usługi również na terenie Rzeczpospolitej Polskiej jednak nie są to usługi opieki domowej, ale usługi o charakterze informacyjno-rekrutacyjnym (marketingowym). Zaznaczenia wymaga, że usługi wykonywane w żadnym z krajów nie są usługami o charakterze marginalnym.

Zleceniobiorcy świadczący usługi na terenie Niemiec pozostają w okresie wykonywania pracy w pełnym oddelegowaniu, tj. ich miejscem świadczenia usług jest terytorium Republiki Federalnej Niemiec. Za okresy te nie są im wypłacane diety z tytułu podróży służbowych.

Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach wykonywania usług opieki domowej w Republice Federalnej Niemiec należy m.in.: przygotowanie i podawanie posiłków, utrzymanie higieny ciała Podopiecznego (mycie, czesanie, golenie, mycie zębów), ubranie i rozbieranie Podopiecznego, robienie zakupów dla Podopiecznego, sprzątanie lokalu mieszkalnego Podopiecznego, zmiana podkładów higienicznych, transfer na wózek inwalidzki, współudział przy załatwianiu formalności podczas wizyt i odwiedzin poza lokalem mieszkalnym Podopiecznego, podlewanie kwiatów znajdujących się w lokalu mieszkalnym Podopiecznego, czytanie prasy i książek Podopiecznemu. Do zakresu usług opieki domowej wykonywanych na terenie Republiki Federalnej Niemiec należy ta<że wykonywanie usług ściśle z nimi związanych takich jak: zapewnienie Podopiecznemu bezpiecznych warunków funkcjonowania w jego otoczeniu, w tym utrzymanie czystości i porządku w bezpośrednim otoczeniu Podopiecznego, zapewnienie czystej odzieży i pościeli Podopiecznemu, pomoc w codziennych zajęciach związanych z prowadzeniem gospodarstwa domowego. Należy jednak wskazać, że zakres czynności oraz ich częstotliwość są zmienne i zależą od stanu zdrowia i potrzeb Podopiecznego.

Do zakresu obowiązków zleceniobiorców w okresach przebywania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w ramach wykonywania usług informacyjno-rekrutacyjnych {marketingowych) należy m.in. wykonywanie usług w zakresie promocji i reklamy wnioskodawcy polegających na kolportażu materiałów reklamowych (w szczególność w branży opiekuńczej), czy usługi rekrutacyjne. Zakres tych czynności może ulegać zmianom jednak co do zasady mają one zmierzać do pozyskiwania nowych zleceniobiorców oraz promowania wizerunku wnioskodawcy, jako podmiotu godnego zaufania, z którym zleceniobiorcy mogą bezpiecznie wyjechać za granicę.

Usługi, o których mowa powyżej są wykonywane naprzemiennie w dwóch państwach — w Polsce i w Niemczech. Naprzemienne wykonywanie usług oznacza, że zleceniobiorca będzie wykonywał usługi przez pewien okres w Polsce, a potem przez pewien okres w Niemczech, a potem znowu w Polsce. Schemat ten ma charakter powtarzalny. Okresy pobytu w Polsce i w Niemczech mogą być zmienne — zależą one od potrzeb wnioskodawcy, jak i dyspozycyjności zleceniobiorcy, a także uwzględniają zapotrzebowanie Podopiecznych. Strony sporządzają planowany harmonogram na najbliższe 12 miesięcy świadczenia usług jednak może on ulegać zmianom (jest na bieżąco aktualizowany w drodze obopólnych uzgodnień).

Podstawą współpracy pomiędzy wnioskodawcą, a zleceniobiorcami jest umowa cywilnoprawna – umowa o świadczenie usług opieki domowej oraz informacyjno- rekrutacyjnych, do której na podstawie art. 750 k.c. stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia. Zleceniobiorcy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

W umowie zlecenia wskazano, że miejscem świadczenia usług są Polska i Niemcy, określono również szacunkowo wymiar czasu świadczenia usług przez jaki będzie ona wykonywana zamiennie w poszczególnych krajach oraz wynagrodzenie za świadczenie usług w Polsce i w Niemczech. W umowie odrębnie określono wynagrodzenie za wykonywanie czynności w Niemczech, a odrębnie za czynności wykonywane w Polsce. Zróżnicowanie wynagrodzenia uzależnione jest zakresem czynności wykonywanych w obu państwach oraz faktem, że w celu wykonywania czynności w Niemczech zleceniobiorca musi opuścić miejsce zamieszkania — w związku z czym wynagrodzenia za czynności w Polsce i w Niemczech są ustalane w różnej wysokości odrębnie.

Należy także zaznaczyć, że wnioskodawca występuje ze stosownymi wnioskami o wydanie przez właściwy oddział organu rentowego zaświadczenia Al i takie zaświadczenia pozyskuje w związku z czym nie ma wątpliwości, że zleceniobiorcy są objęci polskim systemem zabezpieczenia społecznego.

Wnioskodawca dokonał zmian w sposobie rozliczeń zleceniobiorców. Zgodnie z tymi zmianami w umowach zlecenia znajdują się następujące regulacje dotyczące wynagrodzenia za wykonywane usługi:

1. za prawidłowe wykonanie czynności opieki domowej zleceniobiorcy przysługuje wynagrodzenie w ryczałtowo określonej kwocie za każdy pełny miesiąc świadczenia usług (proporcjonalnie w przypadku, gdy okres ten jest krótszy), przy czym dodatkowa dopłata może przysługiwać za wyraźnie wymienione w umowie dni świąteczne; wynagrodzenie to stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
2. z tytułu wykonywania usług rekrutacyjno-informacyjnych na terenie Polski zleceniobiorca otrzyma wynagrodzenie w wysokości (…) zł brutto za każdą godzinę świadczenia tych usług, przy czym godziny te będą każdorazowo zlecane przez wnioskodawcę; wynagrodzenie to stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3. w przypadku pozyskania przez zleceniobiorcę osoby, która zawrze umowę z wnioskodawcą zleceniobiorca otrzyma dodatkowe jednorazowe wynagrodzenie o ile osoba taka będzie świadczyła usługi co najmniej przez 30 dni;
4. zleceniodawca może wypłacić zleceniobiorcy zaliczkę na poczet wynagrodzenia, która rozliczana jest po dostarczeniu dokumentacji oraz raportów co do wykonanych czynności. Zaliczki na poczet wynagrodzenia stanowią przychód zleceniobiorcy zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.
5. wynagrodzenie o którym mowa w pkt i powyżej będzie wypłacane zleceniobiorcy nie później niż do 10 dnia następnego miesiąca, po którym upłyną! okres rozliczeniowy (czyli miesiąc świadczenia usług);
6. wynagrodzenie o którym mowa w pkt 2 powyżej będzie wypłacane nie później niż do 15 — dnia miesiąca po miesiącu, w którym usługi rekrutacyjno-informacyjne były świadczone;
7. wynagrodzenie o którym mowa w pkt 3 powyżej będzie wypłacane nie później niż do 15 — dnia miesiąca po miesiącu, w którym spełnione zostały przesłanki do .ego nabycia;
8. wynagrodzenie ó którym mowa w pkt 1 powyżej uwzględnia zwiększone koszty zleceniobiorcy związane z pobytem za granicą i świadczenia tam usług, w szczególności koszty wszelkich przejazdów oraz utrzymania; powyższe wynagrodzenie obejmuje zwrot wszystkich, niezbędnych wydatków poniesionych przez zleceniobiorcę w związku z wykonywaniem Usług. Wynagrodzenie to stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
9. zleceniodawca może wypłacić Zleceniobiorcy zaliczkę na poczet kosztów zwiększonego utrzymania za granicą, która o ile nie zostanie zwrócona zostanie potrącona z należnego zleceniobiorcy wynagrodzenia; zaliczka ta nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jest zwrotna.

Wnioskodawca będzie naliczał składki na ubezpieczenia społeczne zgodnie z prawem polskim i uiszczać będzie je w Polsce (po uprzednim uzyskaniu zaświadczenia Al).

Wnioskodawca powziął wątpliwość jak, po zmianie zasad rozliczania w sposób określony powyżej, wyliczyć podstawę wymiaru składek w przypadku zleceniobiorcy do którego znajdują zastosowanie przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki socjalnej z 18.12.1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tj. Dz. U. z 2017 roku, poz. 1949 ze zm.; dalej również jako: „rozporządzenie”).

Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą tego w jaki sposób należy wyliczyć podstawę wymiaru składek na zasadach wynikających z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia przy przyjęciu przedstawionych powyżej zasad rozliczeń umowy w sytuacji, gdy więcej niż jedno wynagrodzenie zostanie wypłacone w tym samym miesiącu i będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia? Np.

Przykład 1: Zleceniobiorca przebywał za granicą od 15.07.2018 r. do 15.09.2018 r. W dniu 5 sierpnia 2018 r. otrzymał wynagrodzenie za lipiec oraz w dniu 30 sierpnia otrzymał wynagrodzenie za sierpień oraz zaliczkę na poczet wynagrodzenia obejmującą wynagrodzenie za miesiąc wrzesień (15 dni). Łączny przychód w miesiącu sierpniu wyniósł 2830 euro brutto.

Przykład 2: Zleceniobiorca przebywał za granicą od 1.07.2018 r. do 30.08.2018 r. W dniu 1 sierpnia 2018 r. otrzymał wynagrodzenie w wysokości 1415 euro brutto i 30 sierpnia 2018 r. otrzymał wynagrodzenie w wysokości 1415 euro brutto. Łączny przychód w miesiącu sierpniu wyniósł 2830 euro brutto.

W ocenie wnioskodawcy odprowadzi on składki od wynagrodzenia zleceniobiorców z zastosowaniem § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w ten sposób, że:

• jeżeli przychód zleceniobiorcy będzie niższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie stanowił faktycznie uzyskany przychód (zwolnienie o którym mowa w tej regulacji nie znajdzie w ogóle zastosowania) – jeżeli zatem Zleceniobiorca otrzyma przychód w danym miesiącu w wysokości np. (…) zł brutto (łącznie za usługi wykonywane w Polsce i w Niemczech oraz z doliczeniem ewentualnych zaliczek na poczet wynagrodzenia) to ta kwota będzie stanowiła podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne;

• jeżeli przychód w danym miesiącu wypłacony zleceniobiorcy będzie wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne zostanie ustalona w ten sposób, że wnioskodawca odejmie od przychodu zleceniobiorcy równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą i jeżeli po tej operacji kwota do oskładkowania będzie mniejsza aniżeli przeciętne wynagrodzenie wówczas podwyższy ją do tej kwoty (w 2018 r. — 4443 zł) – jeżeli zatem Zleceniobiorca otrzyma przychód w danym miesiącu w wysokości np. (…) zł brutto (łącznie za usługi wykonywane w Polsce i w Niemczech) to wnioskodawca odejmie od przychodu zleceniobiorcy równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicę i jeżeli po tej operacji kwota do oskładkowania będzie mniejsza aniżeli przeciętne wynagrodzenie wówczas podwyższy ją do kwoty przeciętnego wynagrodzenia obowiązującego w danym roku. Taką metodę wnioskodawca zastosuje w podanych wyżej przykładach 1 i 2, w których zsumuje przychód wypłacony w danym miesiącu i odejmie od niego równowartość diety za każdy dzień pobytu a następnie jeżeli wynik będzie dawał kwotę niższą niż przeciętne wynagrodzenie podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie kwota przeciętnego wynagrodzenia.

Przykład 3: Zleceniobiorca przybywał za granicą od 15.07.2018 r. do 15.09.2018 r. W dniu 5 sierpnia 2018 r. otrzymał wynagrodzenie za lipiec oraz w dniu 30 sierpnia otrzymał wynagrodzenie za sierpień w wysokości 2 830 euro brutto oraz 200 zł za usługi wykonywane w Polsce (2 830 euro x 4,3 zł – 12 169 złotych + 200 zł = 12 369 zł). W takiej sytuacji wnioskodawca odejmie od kwoty 12 369 zł równowartość diety za każdy dzień pobytu i jeżeli tak ustalony miesięczny przychód będzie mniejszy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia podwyższy podstawę oskładkowania do tej kwoty (4443 zł w 2018 r.)

Mając na względzie powyższe stanowisko odnośnie sposobu wyliczania wymiaru składek należy zdaniem wnioskodawcy przyjąć, że: w miesiącach, kiedy zleceniobiorcy nie będzie wypłacane wynagrodzenie podstawa wymiaru składek wyniesie „0″, a w miesiącach kolejnych Wnioskodawca zsumuje otrzymane w danym miesiącu wynagrodzenie (zarówno za usługi wykonywane w Polsce, jak i w Niemczech) i w sytuacji kiedy te należności będą przekraczały kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia pomniejszy je o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą i wyłączy tę kwotę z podstawy wymiaru składek, nie niżej jednak niż równowartość przeciętnego wynagrodzenia (podstawa ta nie będzie mnożona przez ilość miesięcy z uwagi na brak przychodu w niektórych miesiącach). Jednocześnie gdyby wnioskodawca wypłacił zaliczkę na poczet kosztów zwiększonego utrzymania (która jest zwrotna) nie będzie ona stanowiła przychodu. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca wskazuje, że w myśl art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (…) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1-3, stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. la i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12. Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zleceniobiorców ustala się zgodnie z ust. 1, jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia, albo innej umowie o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonanie kwotowo, kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnej (ust. 3). Przychodem w myśl art. 4 pkt. 9 ustawy są przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania.

Katalog przychodów niestanowiący podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zawarty został w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1949 ze zm.). W myśl § 2 ust., 1 pkt 16 rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią następujące przychody, tj. część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych wart. 18 ust. 12 ustawy – w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy. Jak natomiast stanowi art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. J. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6. 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Doprecyzowując wnioskodawca podkreśla, że część wynagrodzenia zleceniobiorców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych pozę granicami kraju za każdy dzień pobytu, o którym mowa we wniosku, a które wnioskodawca zamierza wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany przez osoby zatrudnione w oparciu o umowy cywilnoprawne z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

Z analizy powyższych przepisów wynika zatem, zdaniem wnioskodawcy, iż podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe jest faktycznie wypłacone pracownikowi (zleceniobiorcy) w danym miesiącu kalendarzowym wynagrodzenie, pomniejszone o te należności (kwoty), które nie stanowią podstawy wymiaru składek w myśl przepisów powołanego wyżej rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 roku. Powyższe jednoznacznie wynika także z uzasadnienia uchwały 7 sędziów Sadu Najwyższego z dnia 10 września 2009 roku w sprawie sygn. akt I UZO 5/09 (OSNP 2010/5-6/71, Prok. i Pr.-wkl. (…), Biul.SN 2009/9/23, M.P.Pr. (… )-157), zgodnie z którym podstawy i wymiaru składki są fizycznie otrzymane – wypłacone środki pieniężne, albo też takie środki postawione do dyspozycji pracownika. Miesięczny przychód powstaje dopiero w momencie rzeczywistego otrzymania lub postawienia go do dyspozycji zleceniobiorcy, stąd przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne istotne jest czy powstał przychód, a więc czy nastąpiła wypłata wynagrodzenia.

Przychodem zleceniobiorców będą należności faktycznie otrzymywane przez nich w danym miesiącu. Tym samym brak przychodu w danym miesiącu uzasadnia wykazanie za ten okres zerowe) składki na ubezpieczenia społeczne. Z kolei wypłacenie zleceniobiorcy w drugim miesiącu wypłaty należy zsumować. W sytuacji wypłaty zleceniobiorcy wynagrodzenia w drugim miesiącu, w przypadku, gdy wynagrodzenie będzie przekraczało kwotę przeciętnego wynagrodzenia, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia, wnioskodawca wyłączy z podstawy wymiaru składek kwotę wynagrodzenia stanowiącą równowartość diety za każdy dzień pobytu za granicą w okresie za który wpłacone jest wynagrodzenie do wysokości przeciętnego wynagrodzenia.

Wnioskodawca zauważa, że powyższe potwierdza stanowisko Pana Pawła Jaroszka z 3 listopada 2016 r. (nr 992900/51/32/2016 UNP 2016-00323925) skierowane do wszystkich Dyrektorów Oddziałów ZUS w Polsce. W przykładzie wskazanym w tym piśmie wskazano, że:

Przykład 8:

Pracownik wykonywał pracę, za granicą od 1 sierpnia 2016 r. do 30 września 2016 r. W październiku 2016 r. pracodawca wypłacił pracownikowi wynagrodzenia: za sierpień – 2000 euro oraz za wrzesień – 2000 euro. W październiku pracownik nie otrzymał innego przychodu stanowiącego podstawę wymiaru składek pozą wyżej wskazanymi kwotami. Ze względu na to, że kwota uzyskana przez pracownika w październiku jest wyższa od przeciętnego wynagrodzenia do ustalenia podstawy wymiaru składek zastosowanie ma § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia.

Ustalenie podstawy wymiaru składek za październik:

• 61 x 49 euro — 12 852,70 zł (równowartość diety)
• 200 zł- 12852,70-4.347,30 zł

Kwota przychodu pomniejszona o równowartość diety (4.347,3 zł) jest wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o zatem podstawa wymiaru składek wynosi 4.347,3 zł.

Jak wynika z powyższego stanowisko wnioskodawcy jest, w jego opinii, zgodne ze stanowiskiem ZUS, bowiem analogicznie wnioskodawca chce zliczyć cały przychód (wynagrodzenie wypłacone w jednym miesiącu) i zastosować powyższą zasadę. W powołanym piśmie wskazano również, że ustalając czy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia będzie mieć zastosowanie należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracownika w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę w Polsce jak i za granicą.

Wnioskodawca zaznacza, że wniosek dotyczy sytuacji, gdy przychód liczony w powyższy sposób jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie (w 2018 r. – 4443 zł).

Uzupełniając wniosek pismem z dnia 22 lutego 2019 r. doręczonym dnia 1 marca 2019 r. wnioskodawca wyjaśnił, że :

1: część wynagrodzenia zleceniobiorców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju za każdy dzień pobytu, o którym mowa we wniosku, a które wnioskodawca zamierza wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany przez osoby zatrudnione w oparciu o umowy cywilnoprawne z tytułu działalności wykonywanej osobiście,

2: wszystkie wynagrodzenia, o których mowa we wniosku będą stanowić przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście na podstawie zawartej umowy cywilno-prawne;, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, również wynagrodzenie o którym mowa w pkt 3 na str. 3 wniosku oraz zaliczki na poczet wynagrodzenia. Jedynie zaliczki kosztowe udzielane wykonawcy zlecenia na poczet zwiększonych kosztów utrzymania za granicą, które mają zwrotny charakter nie stanowią przychodu z umowy zlecenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje.

Stanowisko wyrażone przez przedsiębiorcę we wniosku o wydanie interpretacji uznać należy za:

-prawidłowe w sytuacji gdy pracownicy osiągną przychód z tego tytułu w wysokości wyższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie,

-prawidłowe w sytuacji gdy pracownicy osiągną przychód z tego tytułu w wysokości niższej niż przeciętne miesięczne wynagrodzenie,

-prawidłowe w sytuacji gdy pracownicy nie osiągną z tego tytułu przychodu.

Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu łub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia, co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczenia składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 34 ust. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca we wniosku o wydanie interpretacji przedstawia zaistniały stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe oraz własne stanowisko w sprawie. Z przepisu tego wynika wymóg kompleksowości opisu stanu faktycznego dokonanego przez wnioskodawcę – Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie może bowiem w trybie wydawania interpretacji indywidualnej prowadzić postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakreślają Jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 w zw. z art. 18 ust. 3 oraz w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne osób wykonujących swą pracę w oparciu o umowę o świadczenie usług, do której zastosowanie znajdują przepisy kodeksu cywilnego odnośnie umowy zlecenia stanowi przychód z tytułu tej umowy, jeżeli w umowie zlecenia określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie.

Przychodami na gruncie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych są zaś, zgodnie z brzmieniem art. 4 pkt 9, przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy oraz przychody z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania.

Z dniem 1 sierpnia 2010 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 9 lipca 2010 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 12, poz. 860). Według nowego brzmienia § 5 ust. 2 cytowanego rozporządzenia przepisy paragrafów 2-4 tego rozporządzenia stosuje się odpowiednio przy ustaleniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2016 r. podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych – w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób Stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W powołanym przepisie jest mowa o prognozowanym przeciętnym wynagrodzeniu miesięcznym w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy.

Cytowany przepis w znowelizowanym brzmieniu ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy przychód pracownika za dany miesiąc jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie za pracę (zarówno za prace w Polsce, jak i za granicą). W sytuacji gdy przychód nie przekracza przeciętnego wynagrodzenia § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia nie stosuje się, a podstawę wymiaru składek ustala się na zasadach ogólnych wynikających z art. 18 ust. 1 i 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, z zastosowaniem pozostałych wyłączeń określonych w § 2 ust. 1 rozporządzenia. Oznacza to, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowić będzie faktycznie uzyskany przychód.

Rozporządzenie wyłącza z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne m.in. część wynagrodzenia pracowników (tu zleceniobiorców) zatrudnionych za granicą, odpowiadającą równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Przysługuje ono za łączny czas pobytu pracownika (tu zleceniobiorcy) poza granicami kraju, obejmujący dni jego pracy. Dniem pobytu jest dzień, za który pracownik otrzymuje wynagrodzenie stanowiące podstawę wymiaru składek. Ustalona w ten sposób miesięczna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, wykonujących czasowo pracę za granicą nie może być jednak (po odjęciu równowartości diet od przychodu pracownika) niższa od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Należy wskazać, że w sytuacji gdy odliczenie od przychodu zleceniobiorcy uzyskanego w danym miesiącu kwoty równowartości diet za każdy dzień pobytu za granicą spowoduje uzyskanie kwoty poniżej tego poziomu, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi kwota przeciętnego wynagrodzenia, natomiast w przypadku gdy po odjęciu kwoty równowartości diet za każdy dzień pobytu za granicą kwota przychodu będzie wyższa od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowić będzie*kwota tego przychodu.

Jednocześnie w sytuacji gdy w danym miesiącu zleceniobiorca uzyskuje wynagrodzenie za okres dłuższy niż jeden miesiąc lub dodatkowo wypłacona zostanie zleceniobiorcy zaliczka na poczet wynagrodzenia, która, jak deklaruje wnioskodawca, stanowi przychód zleceniobiorcy z tytułu działalności wykonywanej osobiście w kwocie wyższej niż kwota przeciętnego wynagrodzenia, wówczas przychód stanowiący podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne należy pomniejszyć o równowartość diet za każdy dzień pobytu za granicą za okres, za który wynagrodzenie i wynagrodzenie w formie zaliczki jest wypłacane.

Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji dotyczy sytuacji, w której zleceniobiorca uzyskuje przychód wyższy niż przeciętne wynagrodzenie za pracę, a zatem w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajduje § 2 ust. 1 pkt. 16 ww. rozporządzenia.

Zakład jednocześnie wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy właściwego rozumienia przepisu § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe i nie rozstrzyga o prawidłowości zaprezentowanych we własnym stanowisku przykładów ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

W świetle powyżej przedstawionych przepisów wskazać należy, że w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców zostaną uwzględnione składniki wynagrodzenia będące przychodem z tytułu umowy zlecenia.

Wobec powyższego, ustalając podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w miesiącu rozliczania wynagrodzenia należy uwzględnić wszystkie składniki wynagrodzenia stanowiące przychód zleceniobiorcy uzyskany przez zleceniobiorcę w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę w Polsce jak i za granicą. W sytuacji gdy w danym miesiącu zleceniobiorca uzyskuje wynagrodzenie za okres dłuższy niż jeden miesiąc w kwocie wyższej niż kwota przeciętnego wynagrodzenia zastosowanie znajdzie § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

W konsekwencji w przypadku wypłaconej zleceniobiorcom zaliczki na poczet zwiększonych kosztów utrzymania za granicą wobec wskazania przez wnioskodawcę, iż nie będzie stanowić ona przychodu z tytułu umowy zlecenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie ona podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorców.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

źródło: https://bip.zus.pl

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję