Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30-08-2019 r. – 0113-KDIPT2-3.4011.408.2019.ID

Podatek a zwrot pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem pracownikom kosztów za użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zgodnie z art. 46a ustawy z dnia 28 wrzenia 1991 r. o lasach, pracownikom Służby Leśnej używającym własnych pojazdów do celów służbowych w jazdach lokalnych może być przyznane prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem tych pojazdów – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego lub do wysokości nieprzekraczającej stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika. Na tej podstawie, pracownicy Nadleśnictwa wykonując czynności służbowe wykorzystują prywatne samochody. Nadleśnictwo zawarło z pracownikami terenowymi umowy na użytkowanie prywatnych samochodów do celów służbowych w jazdach lokalnych. W umowach określony jest rodzaj samochodu, jego pojemność skokowa silnika oraz limit kilometrów w jazdach lokalnych indywidulanie dla każdego pracownika.

Jednak z przyczyn losowych lub w przypadku urlopów współpracowników, na wniosek pracownika, Nadleśniczy indywidulaną decyzją zwiększa miesięczny limit kilometrów, jednak najczęściej maksymalnie do 1 500 km, przewidzianych w § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pracownik służby leśnej, który ma w zawartej umowie wyznaczony miesięczny limit kilometrów w jazdach lokalnych w wysokości 1 000 km w momencie zwiększenia decyzją Nadleśniczego, na pisemny wniosek pracownika tego limitu o 200 km na okres np. jednego miesiąca, nadal korzysta na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych ze zwolnienia z podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 46a ustawy o lasach, pracownikom Służby Leśnej, używającym własnych pojazdów, do celów służbowych, w jazdach lokalnych, może być przyznane prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem tych pojazdów – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego lub do wysokości nieprzekraczającej za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Natomiast rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w zakresie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy w zapisach § 3 pkt 3 przewiduje dla pojazdów do celów służbowych w służbie leśnej oraz w służbie parków narodowych podwyższony limit kilometrów na jazdy lokalne do 1 500 km.

Zapisy art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniają od podatku dochodowego zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Z powyższych zapisów wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania prywatnego samochodu na potrzeby zakładu pracy jest wolny od podatku. Warunkiem jest, że samochód wykorzystywany jest w jazdach lokalnych, pomiędzy pracownikiem a zakładem pracy zawarta jest umowa na używanie prywatnego pojazdu do celów służbowych na warunkach określonych w rozporządzeniu. Ponadto zgodnie z § 3 pkt 3 rozporządzenia, nie zostanie przekroczony limit wyznaczony dla pojazdów służbowych w służbie leśnej oraz w służbie parków narodowych wynoszący 1 500 km.

Dlatego też, zdaniem Nadleśnictwa, w przypadku podstawowego limitu wynikającego z umowy i wynoszącego 1 000 km, przyznanie pracownikowi dodatkowych 200 km ryczałtu w jazdach lokalnych nadal będzie korzystało ze zwolnienia, gdyż granicą do której limit korzysta ze zwolnienia jest przebieg 1 500 km.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy –wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio;

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego jego własność dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy, albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy są:

• ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „….” (Dz. U. z 2017 r., poz. 2164, z późn. zm.),

• ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2018 r., poz. 2129),

• ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2017 r., poz. 1769, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 46a ustawy o lasach, pracownikom Służby Leśnej, w tym również strażnikom leśnym, używającym własnych pojazdów, do celów służbowych, w jazdach lokalnych, może być przyznane prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem tych pojazdów – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego lub do wysokości nieprzekraczającej stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem zwrot kosztów (wypłacenie ryczałtu) tylko niektórym pracownikom, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu. W pozostałych przypadkach ryczałt samochodowy (zwrot kosztów) za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.

Ponadto zaznaczyć należy, że zwolnienie, o którym mowa powyżej jest limitowane. Przysługuje bowiem tylko do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach. Zarówno ryczałty, jak i stawki za 1 km zostały określone w przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., Nr 27, poz. 271, z późn. zm.).

W świetle § 1 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwrot kosztów używania przez pracownika w celach służbowych do jazd lokalnych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, zwanych dalej „pojazdami do celów służbowych”, następuje na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej między pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych, na warunkach określonych w rozporządzeniu.

Z § 2 pkt 1 lit. a i b ww. rozporządzenia wynika, iż koszty używania pojazdów do celów służbowych pokrywa pracodawca według stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, które dla samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika do 900 cm³ ¬ nie mogą być wyższe niż 0,4488 zł, zaś dla samochodu osobowego o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm³¬ nie mogą być wyższe niż 0,7195 zł.

W myśl § 3 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, miesięczny limit kilometrów na jazdy lokalne, z uwzględnieniem ust. 2-4, ustala pracodawca. Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia limit, o którym mowa w ust. 1, ustalony w zależności od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony, nie może przekroczyć:

1. 300 km – do 100 000 mieszkańców;
2. 500 km – ponad 100 000 do 500 000 mieszkańców;
3. 700 km – ponad 500 000 mieszkańców.

Stosownie do § 3 ust. 3 cytowanego rozporządzenia limit, o którym mowa w ust. 1, dla pojazdów do celów służbowych w służbie leśnej może zostać podwyższony, przy czym nie może on przekroczyć 1 500 km.

Zwrot kosztów używania pojazdów do celów służbowych następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za 1 kilometr przebiegu, o której mowa w § 2, i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne, o którym mowa w § 3, po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. Oświadczenie to powinno zawierać dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określać ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych (§ 4 ust. 1 rozporządzenia).

Zgodnie zaś z § 4 ust. 2 rozporządzenia, kwotę ustalonego ryczałtu, o którym mowa w ust. 1, zmniejsza się o jedną dwudziestą drugą za każdy roboczy dzień nieobecności pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Natomiast w przypadku, gdy w jazdach lokalnych rozliczenie zwrotu kosztów opiera się na faktycznym przebiegu pojazdu, pracownik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że zgodnie z art. 46a ustawy z dnia 28 wrzenia 1991 r. o lasach, pracownikom służby leśnej używającym własnych pojazdów do celów służbowych w jazdach lokalnych może być przyznane prawo do zwrotu kosztów związanych z używaniem tych pojazdów – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego lub do wysokości nieprzekraczającej stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika. Na tej podstawie pracownicy Nadleśnictwa wykonując czynności służbowe wykorzystują prywatne samochody. Nadleśnictwo zawarło z pracownikami terenowymi umowy na użytkowanie prywatnych samochodów do celów służbowych w jazdach lokalnych. W umowach określony jest rodzaj samochodu, jego pojemność skokowa silnika oraz limit kilometrów w jazdach lokalnych indywidulanie dla każdego pracownika. Jednak z przyczyn losowych lub w przypadku urlopów współpracowników na wniosek pracownika Nadleśniczy indywidulaną decyzją zwiększa miesięczny limit kilometrów, jednak najczęściej maksymalnie do 1 500 km, przewidzianych w § 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że zwrot w formie ryczałtu kosztów używania w jazdach lokalnych prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych przez pracowników Służby Leśnej korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości miesięcznego limitu wynoszącego 1 500 km wyznaczonego w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury.

Stąd w przypadku podstawowego limitu wynikającego z umowy wynoszącego 1 000 km, przyznanie pracownikowi dodatkowych 200 km ryczałtu w jazdach lokalnych nadal będzie korzystało z ww. zwolnienia, gdyż granicą do której limit korzysta ze zwolnienia jest przebieg 1 500 km.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję