Interpretacja ZUS z 14-1-2021 r. – DI/100000/43/970/2020

Jak obniżać składkę zdrowotną do wysokości zaliczki na podatek w przypadku zagranicznego oddelegowania i uzyskiwania przez pracownika wynagrodzenia za pracę, chorobę i zasiłku chorobowego?

UZASADNIENIE

Dnia 21 grudnia 2020 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek złożony przez (…) o wydanie Interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że („Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym.

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy koncentruje się na prowadzeniu prac budowlanych. Wnioskodawca realizuje kontrakty budowlane zarówno w Polsce, jak i za granicą.

W związku z wykonywaniem prac budowlanych przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca kieruje swoich pracowników (dalej: „Pracownicy”) do pracy za granicą na zasadach oddelegowania. Oddelegowanie to następuje do krajów należących do Unii Europejskiej (m.in. do Belgii i Niemiec).

Pracownicy w trakcie oddelegowania pozostają polskimi rezydentami podatkowymi.

Zgodnie z właściwymi przepisami unijnymi, Pracownicy w trakcie oddelegowania pozostają objęci polskim systemem ubezpieczeń społecznych i ubezpieczeniem zdrowotnym. Dla Pracowników uzyskiwane są zaświadczenia Al potwierdzające zastosowanie polskiego ustawodawstwa w zakresie ubezpieczeń społecznych. Zatem, Wnioskodawca jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne nalicza, pobiera i odprowadza należne składki od wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom.

Część Pracowników w ramach jednego miesiąca osiąga wyłącznie dochody za pracę wykonaną poza terytorium Polski. Dochody te są opodatkowane w kraju, w którym Pracownicy wykonują pracę (t.j. poza granicami Polski).

Na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od Osób fizycznych („Ustawa o PIT”), Wnioskodawca obecnie nie oblicza i nie pobiera zaliczek na od dochodów Pracowników osiągniętych z tytułu wykonywania pracy za granicą.

W takim przypadku:

– podstawę wymiaru składki zdrowotnej stanowi przychód Pracowników ze stosunku pracy – z uwzględnieniem wyłączeń wskazanych w rozporządzeniu Ministra Pracy I Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe – pomniejszony o należne składki na ubezpieczenia społeczne;

– składka zdrowotna jest naliczana, pobierana i odprowadzana w pełnej wysokości – t.j. w wysokości 9% podstawy wymiaru składki zdrowotnej zgodnie z przepisami art. 79 i 81 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych („Ustawa o świadczeniach”).

Pracownicy delegowani do pracy za granicą otrzymują również:

– wynagrodzenie chorobowe o którym mowa w art. 92 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy („Kodeks pracy”); oraz/lub o zasiłek chorobowy o którym mowa w Rozdziale 2 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa.

Przychód Pracowników z tytułu wynagrodzenia chorobowego i zasiłku chorobowego podlega opodatkowaniu w Polsce. Od przychodu Pracowników z tytułu wynagrodzenia chorobowego i zasiłku chorobowego, Wnioskodawca – jako płatnik – odprowadza w Polsce zaliczki na PIT.

Mają miejsce przypadki, w których Pracownicy delegowani do pracy za granicę otrzymują w jednym miesiącu:

– wyłącznie wynagrodzenie chorobowe („Sytuacja 1”);

– wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej za granicą oraz wynagrodzenie chorobowe („Sytuacja 2”); jak również o wynagrodzenie z tytułu pracy wykonywanej za granicą, wynagrodzenie chorobowe oraz zasiłek chorobowy („Sytuacja 3”).

Wnioskodawca powziął wątpliwość co do zakresu zastosowania art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach w powyższych przypadkach.

Wnioskodawca zaznacza, że kwestia prawidłowości opodatkowania wynagrodzenia chorobowego i zasiłku chorobowego w Polsce nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Pytania Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji 1 Wnioskodawca ma prawo do obniżenia składki zdrowotnej, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

Pytanie 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji 2 Wnioskodawca ma prawo do obniżenia składki zdrowotnej, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

Pytanie 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w Sytuacji 3 Wnioskodawca ma prawo do obniżenia składki zdrowotnej, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Na podstawie art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach, w przypadku gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez płatnika jest wyższa od zaliczki na PIT obliczonej przez tego płatnika zgodnie z przepisami Ustawy o PIT, składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej zaliczki.

Jednocześnie, w art. 83 ust. 2 Ustawy o świadczeniach ustawodawca wprowadził zasadę, w myśl której w przypadku nieobliczania zaliczki na PIT przez płatnika od przychodów stanowiących podstawę wymiaru składki, zgodnie z przepisami Ustawy o PIT, składkę zdrowotną obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości 0 zł.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział kilka wyjątków, zgodnie z którymi jeżeli podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi przychód określony w art. 83 ust. 3 pkt 1-6 Ustawy o świadczeniach, to składkę na ubezpieczenie zdrowotne płatnik oblicza na zasadach ogólnych zgodnie z przepisami art. 79 i 81 Ustawy o świadczeniach.

W myśl art. 83 ust. 3 pkt 4 i 5 Ustawy o świadczeniach, jeżeli podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi:

– przychód ubezpieczonego zwolniony od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, od którego płatnik nie oblicza zaliczki na ten podatek, w stosunku do ubezpieczonych, o których mowa w art. 66 ust. 1 pkt 1 i 16 Ustawy o świadczeniach (m.in. pracowników – przyp. Wnioskodawcy) – pkt 4; lub o inny niż wymieniony w pkt 4 przychód ubezpieczonego, od którego płatnik nie oblicza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 32 ust. 6 Ustawy o PIT – pkt 5 składkę na ubezpieczenie zdrowotne płatnik oblicza zgodnie z przepisani art. 79 i 81 Ustawy o świadczeniach (czyli oblicza kwotę składki na zasadach ogólnych i nie stosuje obniżenia kwoty składki zdrowotnej do wysokości zaliczki na PIT – przyp. Wnioskodawcy). «

Na gruncie zastosowania powyższych regulacji, powstały wątpliwości, czy na podstawie art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach wysokość składki na ubezpieczenie zdrowotne podlega obniżeniu:

– do wysokości zaliczki na PIT obliczonej od przychodu stanowiącego podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne, czy też do wysokości zaliczki obliczonej przez płatnika od całego dochodu uzyskanego przez ubezpieczonego – pracownika w danym miesiącu u tego płatnika.

Zagadnienie to było przedmiotem uchwały Sądu Najwyższego z dnia 2 lutego 2016 r., sygn. akt III UZP 18/1S („Uchwała”). Zgodnie z Uchwałą, gdy w jednym miesiącu dochodzi do wypłaty pochodzącej ze stosunku pracy oraz do wypłaty zasiłku chorobowego (który nie jest przychodem ze stosunku pracy, lecz przychodem z innych źródeł), należy:

– osobno obliczyć składkę na ubezpieczenie zdrowotne i zaliczkę na PIT od dochodu ze stosunku pracy oraz zaliczkę na PIT od dochodu z tytułu zasiłku chorobowego (kwota zasiłku chorobowego nie stanowi bowiem podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne);

– następnie, należy porównać składkę zdrowotną od dochodu ze stosunku pracy z zaliczką na PIT obliczoną od dochodu ze stosunku pracy;

– jeżeli składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona od dochodu ze stosunku pracy jest wyższa od zaliczki na PIT od wynagrodzenia ze stosunku pracy, to taka składka podlega obniżeniu do wysokości zaliczki na PIT od dochodu ze stosunku pracy (t.j. do wysokości zaliczki na PIT od dochodu, który stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne).

Powyższe podejście zostało następnie potwierdzone w praktyce interpretacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (por.m.in. pismo Centrali Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 1 lutego 2017 r., sygn. WPI/200000/43/1353/2016).

W świetle powyższego, należałoby rozważyć, czy Wnioskodawca w Sytuacjach opisanych w stanie faktycznym ma prawo do zastosowania art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach i obniżenia składki zdrowotnej której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe do wysokości zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

a) Sytuacja 1

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wypłaty jedynie wynagrodzenia chorobowego (opodatkowanego w Polsce), zastosowanie znajdą ogólne zasady obniżenia wysokości składki zdrowotnej wskazane w art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach.

Wynagrodzenie chorobowe stanowi bowiem podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz podstawę do obliczenia „polskiej” zaliczki na PIT. Nie zostało ono również wskazane w katalogu przypadków z art. 83 ust. 3 Ustawy o świadczeniach, które wyłączają możliwość dokonania takiego obniżenia.

Zatem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach w Sytuacji 1 możliwe jest obniżenie wysokości składki zdrowotnej, której podstawą jest wynagrodzenie chorobowe do wysokości zaliczki na PIT od takiego wynagrodzenia.

b) Sytuacja 2

Wnioskodawca zauważa, że w Sytuacji 2 mamy do czynienia z wypłacaniem pracownikowi dwóch różnych rodzajów wynagrodzeń:

– wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej za granicą – od którego Wnioskodawca nie odprowadza zaliczek na PIT w myśl art. 32 ust. 6 Ustawy o PIT; jak również

– wynagrodzenia chorobowego – od którego Wnioskodawca odprowadza w Polsce zaliczki na PIT.

Jednocześnie, przepis art. 83 ust. 3 pkt 5 Ustawy o świadczeniach wyłącza możliwość zastosowania obniżenia składki zdrowotnej na podstawie art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach w przypadku osiągania przez ubezpieczonego przychodów, od których płatnik nie oblicza zaliczki na PIT na podstawie art. 32 ust. 6 Ustawy o PIT.

Wniosek ten potwierdza również komentarz do art. 83 Ustawy o świadczeniach (A. Pietraszewska-Macheta (red.), Ustawa o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. Komentarz, wyd. III, WKP 2018 zgodnie z którym w przypadkach wskazanych w art. 83 ust. 3 Ustawy o świadczeniach: „nie można obniżyć składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości zaliczki na podatek. Oznacza to, że pomimo braku zaliczki na podatek dochodowy od wspomnianych przychodów istnieje obowiązek odprowadzenia od tych przychodów składki na ubezpieczenie zdrowotne (składka na ubezpieczenie zdrowotne nie jest obniżona do wysokości zaliczki i tym samym odprowadzana jest w pełnej wysokości, tj. w wysokości 9% tegoż przychodu)

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach nie znajdzie zastosowania do wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej przez Pracowników za granicą. Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do poboru składki zdrowotnej – której podstawę wymiaru stanowi wynagrodzenie Pracowników za pracę za granicą – w pełnej wysokości.

Należałoby jednocześnie, zdaniem wnioskodawcy, rozważyć, czy możliwe jest obniżenie składki zdrowotnej, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracowników wynagrodzenie chorobowe do wysokości „polskiej” zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

W odniesieniu do wypłacanego wynagrodzenia chorobowego, należy zauważyć, że:

– podobnie jak wynagrodzenie za pracę wykonywaną za granicą, wynagrodzenie chorobowe stanowi przychód Pracowników ze stosunku pracy w świetle art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz należy je uwzględnić w podstawie wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne Pracowników (zgodnie z art. 83 ust. 5 Ustawy o świadczeniach); a jednocześnie

– w odróżnieniu od wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Belgii, wynagrodzenie chorobowe jest opodatkowane w Polsce i są od niego odprowadzane zaliczki na PIT.

Skoro wynagrodzenie chorobowe jest opodatkowane w Polsce, to zdaniem Wnioskodawcy wskazane w art. 83 ust. 3 pkt 5 Ustawy o świadczeniach wyłączenie możliwości zastosowania art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach nie będzie dotyczyć składki zdrowotnej której podstawę wymiaru stanowi takie wynagrodzenie chorobowe. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie do wynagrodzenia chorobowego powinny znaleźć zasady dotyczące obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne wskazane w art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach (t.j. zasady ogólne). Wnioskodawca jako płatnik powinien mieć zatem prawo do obniżenia składki zdrowotnej, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości „polskiej” zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

Należy również zauważyć, że art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach wprowadza generalną zasadę, zgodnie z którą składka zdrowotna obliczona z tytułu danego wynagrodzenia nie powinna przekraczać „polskiej” zaliczki na PIT z tytułu takiego wynagrodzenia. Wyłączenie możliwości obniżenia składki zdrowotnej naliczanej wyłącznie od wynagrodzenia chorobowego do wysokości „polskiej” zaliczki na PIT obliczonej wyłącznie z tytułu takiego wynagrodzenia chorobowego doprowadziłoby do sytuacji, w której składka zdrowotna z tytułu wynagrodzenia chorobowego mogłaby przekraczać „polską” zaliczkę na PIT z tytułu takiego wynagrodzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, sytuacja ta nie powinna mieć miejsca w przypadku, w którym do otrzymywanego przez Pracowników wynagrodzenia chorobowego nie znajdą zastosowania wyłączenia wskazane w art. 83 ust. 3 Ustawy o świadczeniach.

W świetle powyższego, Wnioskodawca jest zdania, że w Sytuacji 2 możliwe jest obniżenie wysokości składki zdrowotnej której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe do wysokości zaliczki na PIT od takiego wynagrodzenia.

c) Sytuacja 3

W Sytuacji 3 mamy natomiast do czynienia z wypłacaniem Pracownikowi trzech różnych rodzajów należności:

– wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej za granicą – od którego Wnioskodawca nie odprowadza zaliczek na PIT w myśl art. 32 ust. 6 Ustawy o PIT;

– wynagrodzenia chorobowego – od którego Wnioskodawca odprowadza w Polsce zaliczki na PIT; oraz

– zasiłku chorobowego – od którego Wnioskodawca odprowadza w Polsce zaliczki na PIT.

Należy zauważyć, że zasiłek chorobowy nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne. Zatem, zgodnie z zasadami wskazanymi w Uchwale, Wnioskodawca powinien:

– osobno obliczyć składkę na ubezpieczenie zdrowotne i zaliczkę na PIT od dochodu Pracownika ze stosunku pracy oraz zaliczkę na PIT od dochodu Pracownika z tytułu zasiłku chorobowego; a następnie

– porównać składkę zdrowotną od dochodu Pracownika ze stosunku pracy z zaliczką na PIT obliczoną od dochodu Pracownika ze stosunku pracy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach składka na ubezpieczenie zdrowotne Pracownika obliczona od dochodu Pracownika ze stosunku pracy podlega obniżeniu do wysokości zaliczki na PIT od dochodu Pracownika ze stosunku pracy.

Tak jak wskazano powyżej, w stosunku do wynagrodzenia Pracowników za pracę za granicą (od którego to wynagrodzenia Wnioskodawca nie pobiera zaliczki na PIT) Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru składki zdrowotnej w pełnej wysokości z uwagi na istnienie wyłączenia z art. 83 ust. 3 pkt 5 Ustawy o świadczeniach. Jednocześnie, wyłączenie możliwości zastosowania art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach nie dotyczy opodatkowanego w Polsce wynagrodzenia chorobowego.

W świetle powyższego, podobnie jak w przypadku Sytuacji 2, w ocenie Wnioskodawcy zastosowanie do otrzymywanego przez Pracowników wynagrodzenia chorobowego powinny znaleźć zasady ogólne dotyczące obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne wskazane w art. 83 ust. 1 Ustawy oświadczeniach.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca w Sytuacji 3 również powinien mieć prawo do obniżenia składki zdrowotnej, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości „polskiej” zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

Powyższe podejście zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje, w jego opinii, odzwierciedlenie w praktyce interpretacyjnej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W szczególności, w piśmie Centrali Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 14 lipca 2017 r” sygn. WPI/200000/43/810/2017, stwierdzono, że w przypadku pracowników – polskich rezydentów podatkowych, którzy w ramach jednego miesiąca osiągają dochody za pracę wykonaną zarówno na terenie Polski jak i na terenie innego państwa:

„W przypadku, gdy pracownik Spółki delegującej uzyskał z tego tytułu dochód, z którego część została uzyskana na terenie kraju, z którego nastąpiło delegowanie, a część poza terytorium kraju, do którego pracownik ten został delegowany, to ustalając należne składki na ubezpieczenie zdrowotne, przedsiębiorca jest uprawniony w zakresie części przychodu osiągniętego na terenie kraju do obniżenia wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości zaliczki na podatek dochodowy, w przypadku gdy kwota zaliczki na podatek dochodowy wynosi 0 zł, to kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne wynosi 0 zł. Z kolei w zakresie części przychodów osiąganych poza terytorium kraju oddelegowania, które korzysta ze zwolnienia z obliczania na podatek dochodowy w Rzeczypospolitej Polskiej na mocy ustawy międzynarodowej o unikaniu podwójnego opodatkowania, niemożliwe będzie obniżenie podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł od części przychodów uzyskanych przez pracownika poza granicami kraju”.

Zatem, postępując zgodnie z powyższym stanowiskiem, należałoby oddzielnie obliczyć podstawę wymiaru składki zdrowotnej:

– od przychodu uzyskanego w kraju; oraz

– od przychodu uzyskanego poza granicami kraju.

Podobna zasada powinna znaleźć zastosowanie również w przypadku Sytuacji 2 i 3. Wnioskodawca powinien więc:

– oddzielnie obliczyć podstawę wymiaru składki zdrowotnej od wynagrodzenia z tytułu drący za granicą (opodatkowanego za granicą) oraz od wynagrodzenia chorobowego (opodatkowanego w Polsce); oraz

– zastosować art. 83 ust. 1 Ustawy o świadczeniach wyłącznie do wynagrodzenia chorobowego i obniżyć składkę zdrowotną, której podstawę wymiaru stanowi otrzymywane przez Pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości zaliczki na PIT obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku, zważył co następuje:

Stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ust. 1 ustawy – Prawo przedsiębiorców uznać należy za:

– za prawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne, w przypadku wypłaty pracownikowi jedynie wynagrodzenia chorobowego, do wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczonej od takiego wynagrodzenia chorobowego,

– za prawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne, do wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczonej od wynagrodzenia chorobowego, w przypadku wypłaty pracownikowi wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej za granicą i wynagrodzenia chorobowego,

– za prawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne, do wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczanej od wynagrodzenia chorobowego w przypadku wypłacania pracownikowi wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej za granicą, wynagrodzenia chorobowego oraz zasiłku chorobowego.

Zgodnie z art. 34 ust. 1 ustawy – Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia, co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej lub składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Obowiązek opłacania składek na ubezpieczenie zdrowotne reguluje ustawa z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1398 z późn. zm.).

Stosownie do art. 79 tej ustawy składka na ubezpieczenie zdrowotne jest miesięczna, niepodzielna i wynosi 9% podstawy wymiaru składki, z zastrzeżeniem art. 82 i art. 242 ustawy. Natomiast zgodnie z art. 83 ust. 1 powołanej ustawy, w przypadku gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez płatnika, o którym mowa w art. 85 ust. 1-13 (czyli m.in. pracodawcę) zgodnie z przepisami art. 79 i 81 jest wyższa od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczonej przez tego płatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.), o podatku dochodowym od osób fizycznych, składkę obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości tej zaliczki.

Jak zauważył wnioskodawca, w art. 83 ust. 2 ww. ustawy ustawodawca wprowadził zasadę, w myśl, której w przypadku nieobliczania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przez płatnika od przychodów stanowiących podstawę wymiaru składki, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składkę na ubezpieczenie zdrowotne obliczoną za poszczególne miesiące obniża się do wysokości 0 zł.

Wyjątki od tej zasady są przewidziane w art. 83 ust. 3 ustawy, który stanowi, jeżeli podstawę obliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowi:

6) przychód z tytułu wykonywania pracy na podstawie umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, lub przychód z tytułu pełnienia funkcji członka rady nadzorczej, od którego, na mocy przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy – składkę na ubezpieczenie zdrowotne płatnik oblicza zgodnie z przepisami art. 79 i 81.

Wobec powyższego, w przypadku wypłaty jedynie wynagrodzenia chorobowego (opodatkowanego w Polsce) zastosowanie znajdą zasady obniżenia wysokości składki na ubezpieczenie zdrowotne wskazane w art. 83 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium RP.

Jednocześnie art. 3 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeśli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Oznacza to, że w przypadku tych osób (rezydentów podatkowych) każdy przychód niezależnie od jego miejsca powstania (dochód opodatkowany) podlega opodatkowaniu w Polsce. Pojęcie osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zdefiniowane jest w art. 3 ust. la ustawy. Natomiast w myśl art. 3 ust. 2a ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko do dochodów (przychodów) osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Fakt braku obowiązku obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce, nie powoduje obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł zarówno w przypadku, gdy o zwolnieniu danego przychodu decyduje umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inna umowa międzynarodowa, jak i gdy, w przypadku osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chodzi o inny niż wymieniony w art. 83 ust. 2 pkt 4 przychód ubezpieczonego od którego płatnik nie oblicza zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustalając wysokość składki na ubezpieczenie zdrowotne płatnik składek płatnik dokonuje stosownego zróżnicowania powstania przychodu stanowiącego podstawę wymiaru składki na to ubezpieczenie. W przypadku, gdy pracownik spółki delegującej uzyskuje z tego tytułu wynagrodzenie chorobowe opodatkowane w Polsce może dokonać obniżenia składki na ubezpieczenie zdrowotne, której podstawę wymiaru stanowi otrzymane przez pracownika wynagrodzenie chorobowe, do wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych obliczonej od takiego wynagrodzenia. Co do wynagrodzenia za pracę wykonywaną poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, od którego na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca obecnie nie oblicza i nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, niemożliwe będzie obniżenie składki na ubezpieczenie zdrowotne do wysokości 0 zł od tej części przychodów. Jak zauważył wnioskodawca, nie znajdzie tu zastosowania również art. 83 ust. 1 ustawy i wnioskodawca jest zobowiązany do opłacania składki na ubezpieczenie zdrowotne, której podstawę stanowi wynagrodzenie pracowników za pracę za granicą w pełnej wysokości.

Jednocześnie należy zauważyć, że w kwestii interpretacji przepisu art. 83 ust. 1 w związku z art. 82 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych wypowiedział się Sąd Najwyższy podejmując w dniu 2 lutego 2016 r. uchwalę (sygn. akt III UZP 18/15), zgodnie z którą: „Składka na ubezpieczenie zdrowotne podlega obniżeń u do wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w tej części, którą oblicza się od przychodu stanowiącego podstawę wymiaru składki (art. 83 ust. 1 w związku z art. 82 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych).” Uzasadniając powyższe Sąd Najwyższy wskazał, że: „w sytuacji, gdy jeden z przychodów nie stanowi podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (co jest równoznaczne z zerową wysokością tej składki), będąc jednocześnie dochodem, od którego pobiera się zaliczkę na podatek dochodowy (tak jak zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego – art. 81 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej w związku z art. 18 ust. 2 ustawy systemowej i art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), składka na ubezpieczenie zdrowotne podlega obniżeniu do wysokości zaliczki na podatek dochodowy jedynie w tej części, którą oblicza się od przychodu stanowiącego podstawę wymiaru składki.”

Zastosowywanie powyższego przepisu w sytuacji, gdy ubezpieczony uzyskuje w danym miesiącu przychody z różnych źródeł, od których płatnik zobowiązany jest obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, jednakże składkę na ubezpieczenie zdrowotne nalicza wyłącznie od jednego z tych przychodów, polega na tym, że składka na ubezpieczenie zdrowotne może być obniżona wyłącznie do wysokości zaliczki na podatek dochodowy obliczonej przez płatnika w tej części, którą oblicza się od przychodu stanowiącego podstawę wymiaru składki.

Tym samym w przypadku uzyskania przez pracownika w danym miesiącu przychodów ze stosunku pracy wykonywanej za granicą, wynagrodzenia chorobowego oraz zasiłku z ubezpieczenia chorobowego, w stosunku do wynagrodzenia pracownika za pracę za granicą (od którego wnioskodawca nie odprowadza w Polsce zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych) wnioskodawca jest zobowiązany do poboru składki zdrowotnej w pełnej wysokości z uwagi na brzmienie art. 83 ust. 3 pkt 5 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, zasiłek chorobowy nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, zaś co do wynagrodzenia chorobowego wnioskodawca ma prawo zastosować art. 83 ust. 1 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

źródło: https://bip.zus.pl

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję