Interpretacja ZUS Oddział w Lublinie z 17-10-2019 r. – WPI/200000/43/950/2019

Czy naliczać składki ZUS od zwrotu kosztów dojazdu do i z pracy wypłacanego pracownikom oddelegowanym do pracy za granicą (np. do Belgii)?

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2019 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ustawy Prawo przedsiębiorców złożony przez spółkę: (…) reprezentowaną przez pełnomocnika Wnioskodawca poinformował, że jest agencją pracy tymczasowej wpisaną do Rejestru Agencji Zatrudnienia. Jednym z głównych przedmiotów działalności prowadzonej przez Spółkę jest kierowania pracowników tymczasowych do wykonywania pracy tymczasowej na rzecz pracodawców użytkowników. Spółka rozważa rozpoczęcie współpracy z kontrahentami belgijskimi w celu delegowania do nich pracowników tymczasowych na podstawie umowy o pracę wskazując jako miejsce świadczenia pracy siedzibę belgijskiego pracodawcy użytkownika. W oparciu o rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego oraz rozporządzenie nr 987/2009 z 16 września 2009 r. dotyczące wykonywania rozporządzenia (WE) nr 883/2004 w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego Spółka planuje dla oddelegowanych pracowników tymczasowych wnioskować do ZUS o formularze Al i na ich podstawie opłacać składki ZUS w Polsce.

Na podstawie kontraktów zawartych z kontrahentami belgijskimi pracownicy oddelegowani na teren Belgii w okresie delegowania będą mieć zagwarantowane takie same warunki zatrudnienia jak te obowiązujące, z mocy prawa lub porozumień zbiorowych, w kraju oddelegowania. Spółka powzięła wiedzę, że przepisy belgijskie obligują pracodawcę do zwrotu kosztów transportu pracownikom, którzy przemieszczają się pomiędzy miejscem zakwaterowania a miejscem pracy za pośrednictwem lokomocji. Zwrot kosztów następuje w wysokości zgodnej ze stawkami obowiązującymi w sektorze, w którym dany pracownik tymczasowy wykonuje pracę oraz zależnej od środka transportu. Zwrot kosztów nie przysługuje jeśli pracodawca zapewnia pracownikom transport pomiędzy miejscem zakwaterowania a miejscem pracy. Stawka odnosząca się do zwrotu kosztów transportu określona jest kwotowo i jej wysokość zależy od pokonywanej przez pracownika odległości od miejsca zakwaterowania do miejsca pracy – stawka określona jest w wymiarze dziennym bądź tygodniowym.

Dodatkowo Wnioskodawca poinformował, że wartość świadczenia wypłacanego pracownikom mającego na celu zwrot poniesionych kosztów dojazdu do pracy i z pracy na podstawie prawa belgijskiego będzie stanowić przychód pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca przedstawił następnie dwa przykłady opisanej sytuacji:

Przykład 1: Pracownik tymczasowy oddelegowany do pracy na rzecz belgijskiego pracodawcy użytkownika w sektorze budowlanym codziennie pokonuje do pracy dystans 20 km korzystając z prywatnego samochodu. Zgodnie z taryfą stawek zwrotu kosztów dojazdu obowiązującą w sektorze budowlanym rynku belgijskiego pracownik otrzymuje za 1 tydzień pracy zwrot kosztów dojazdu w wysokości 17,70 euro.

Przykład 2: Pracownik tymczasowy oddelegowany do pracy na rzecz belgijskiego pracodawcy użytkownika w sektorze betonowym codziennie pokonuje do pracy dystans 10 km korzystając z prywatnego samochodu. Zgodnie z taryfą stawek zwrotu kosztów dojazdu obowiązującą w sektorze betonowym rynku belgijskiego pracownik otrzymuje za 1 dzień pracy zwrot kosztów dojazdu w wysokości 2,53 euro. Za cały miesiąc pracy, przy założeniu 20 dni roboczych, świadczenie pracownika wyniesie 20 x 2,53 euro = 50,60 euro.

W nawiązaniu do powyższego Spółka powzięła wątpliwość czy to obligatoryjne na gruncie przepisów prawa belgijskiego świadczenie wypłacane pracownikom, mające na celu zwrot poniesionych kosztów dojazdu do pracy i z pracy, stanowi przychód podlegający uwzględnieniu przy ustalaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Zdaniem Spółki, przedmiotowe świadczenie stanowiące zwrot kosztów dojazdu do pracy i z pracy nie jest składnikiem wynagrodzenia za wykonaną pracę, ale legalnie przysługującym, wynikającym z belgijskich przepisów świadczeniem, które nie powinno stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Na gruncie polskich przepisów obowiązuje stanowisko, zgodnie z którym ekwiwalenty pieniężne wypłacane pracownikowi z tytułu zwrotu kosztów przejazdu do pracy na podstawie układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu podlegają wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe). Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku Sądu Najwyższego z 22 czerwca 2015 r. (sygn. I UK 340/14). Jednocześnie w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli oraz motorowerów niebędących własnością pracodawcy, dopuszczalne jest ustalenie przez pracodawcę i pracownika ryczałtu za przejazdy prywatnym samochodem, zaś zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, podstawy wymiaru składek nie stanowią ryczałty i ekwiwalenty za używanie do celów służbowych samochodów lub innych środków lokomocji niebędących własnością pracodawcy – do wysokości nie przekraczającej kwoty, która z tego tytułu została zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych. Spółka pragnie podkreślić, iż w opisywanym stanie faktycznym nie występuje zasada dobrowolności ustaleń lecz konieczność zaimplementowania przepisów kraju oddelegowania pracownika tymczasowego.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Stosownie do art. 34 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu lub właściwej państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie wyjaśnienia, co do zakresu i sposobu stosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie (interpretacja indywidualna). W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji indywidualnej następuje w drodze decyzji. Jednocześnie stosownie do art. 83d ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze indywidualnej interpretacji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek. Mocą decyzji interpretacyjnej Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie stwierdza jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego. Ocena stanowiska przedsiębiorcy pod kątem prawidłowości zaprezentowanej wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego zawarty w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji. Wydając indywidualną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe przekazane przez Wnioskodawcę informacje, zwracając jednocześnie uwagę na fakt, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Przedsiębiorcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania decyzji.

Zagadnienia dotyczące obowiązku opłacania i ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulowane są za pośrednictwem przepisów ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1949). Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 4 pkt 9 ww. ustawy oraz § 1 wskazanego rozporządzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Zaznaczyć należy przy tym, że w myśl powołanego powyżej art. 83d ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w ściśle zakreślonym katalogu spraw. Kwestia kwalifikacji określonego świadczenia jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wskazania źródła takiego przychodu, nie mieści się w powyższym zakresie. W konsekwencji, Zakład dokonał interpretacji przepisów dotyczących ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w oparciu o zawarte przez Wnioskodawcę we wniosku informacje w powyższej kwestii.

Z treści wniosku z 27 września 2019 r. wynika, że Spółka zamierza pracownikom oddelegowanym na terytorium Belgii wypłacać zgodnie z przepisami belgijskimi świadczenie stanowiące zwrot kosztów dojazdu do pracy i z pracy. Pracownicy w okresie oddelegowania będą podlegać ubezpieczeniom społecznym w Polsce. Ponadto wypłacane świadczenie będzie stanowić przychód pracowników z tytułu stosunku pracy w rozumieniu przepisów podatkowych.

Wskazane powyżej rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe zawiera w § 2 katalog przychodów podlegających wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułu stosunku pracy. Podkreślić jednakże należy, że wymienione enumeratywnie w § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączenia z podstawy wymiaru stanowią wyjątki od obowiązującej zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe od każdego przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiąganego przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, a w konsekwencji powinny być interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej. Ponadto brzmienie ww. przepisów powoduje, że brak jest możliwości przyjęcia, że określone świadczenie może podlegać wyłączeniu na podstawie więcej niż jednego przepisu.

W ocenie Wnioskodawcy wypłacany pracownikom zwrot kosztów dojazdu do i z pracy będzie podlegał wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 oraz § 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wyłączeniu z podstawy wymiaru składek podlegają korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Konstrukcja powyższego przepisu jednoznacznie wskazuje, że aby móc zastosować wyłączenie dana korzyść musi stanowić przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, a prawo do jej uzyskania musi wynikać z treści układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu. Ponadto dana korzyść musi przybrać formę niepieniężną. W rezultacie ww. przepis umożliwia wyłączenie z podstawy wymiaru składek osiąganych przez pracowników korzyści w postaci bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji wynikających np. ze zorganizowania przez pracodawcę transportu własnego czy też przekazania biletów transportu publicznego. Na podstawie powołanego przepisu z podstawy wymiaru składek nie można natomiast wyłączyć wypłacanych pracownikom świadczeń pieniężnych stanowiących zwrot kosztów dojazdów do pracy i z pracy, niezależnie od faktu, iż ich wypłata wynika z przepisów obowiązujących w kraju oddelegowania.

W konsekwencji, wypłacane pracownikom na podstawie przepisów belgijskich świadczenie pieniężne z tytułu zwrotu kosztów dojazdu do pracy i z pracy nie będzie podlegało wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na mocy § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Ponadto wymieniony przez Wnioskodawcę wyrok Sądu Najwyższego został wydany w jednostkowej sprawie i nie ma mocy powszechnie obowiązującej.

Wnioskodawca wskazał również jako podstawę wyłączenia opisanego świadczenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne § 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zgodnie z treścią ww. przepisu, wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe podlega przychód w postaci zwrotu kosztów używania w jazdach lokalnych przez pracowników, dla potrzeb pracodawcy, pojazdów niebędących własnością pracodawcy – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 km przebiegu pojazdu – określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany przez pracownika w ewidencji przebiegu pojazdu, prowadzonej przez niego według zasad określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasady i wysokość zwrotu kosztów korzystania przez pracowników z samochodów prywatnych w jazdach lokalnych dla potrzeb pracodawcy zostały natomiast uregulowane w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz.U. z 2002 r. nr 27 poz. 271 ze zm.). Z przepisów przywołanego rozporządzenia wynika, że pracownik wykorzystujący prywatny samochód osobowy do celów służbowych może otrzymać zwrot poniesionych z tego tytułu wydatków w formie: miesięcznego ryczałtu w wysokości wynikającej z przemnożenia stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu i przyznanego przez pracodawcę limitu kilometrów na jazdy lokalne, bądź też na podstawie faktycznego przebiegu pojazdu i w kwocie wynikającej z przemnożenia stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu i faktycznie przejechanych przez pracownika kilometrów (na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu).

Zauważyć należy, że przytoczony powyżej przepis § 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia umożliwia wyłączenie z podstawy wymiaru składek zwrotu kosztów używania przez pracowników pojazdów prywatnych w jazdach lokalnych dla potrzeb pracodawcy. Jak wynika z treści wniosku z 27 września 2019 r. pracownicy Spółki oddelegowani do wykonywania pracy na terytorium Belgii będą otrzymywali zwrot kosztów dojazdu z pracy i do pracy w zryczałtowanej, wynikającej z przepisów belgijskich, wysokości uzależnionej od sektora (branży) wykonywanej pracy oraz odległości od miejsca zakwaterowania do miejsca pracy. Zauważyć należy, że pracownik będzie otrzymywał dodatkowe środki finansowe celem pokrycia kosztów jego transportu do i z miejsca wykonywania pracy na terytorium Belgii. Wypłata powyższych kwot nie będzie stanowiła kompensaty z tytułu korzystania przez pracownika z pojazdu prywatnego w jazdach lokalnych związanych z wykonywaniem przez niego obowiązków służbowych, a jedynie zwrot środków za dojazd do stałego miejsca wykonywania tych obowiązków.

W świetle powyższego, brak jest możliwości uznania, że wypłacany pracownikom zwrot kosztów dojazdu do pracy i z pracy podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe na podstawie wskazanego § 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki w sprawie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu stosunku pracy zwrotu kosztów dojazdu do i z pracy wypłacanego pracownikom delegowanym do Belgii uznać należy za nieprawidłowe.

źródło: https://bip.zus.pl

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję