Home / Interpretacje / Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21-6-2022 r. – 0113-KDIPT2-3.4011.1202.2021.2.KS

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21-6-2022 r. – 0113-KDIPT2-3.4011.1202.2021.2.KS

Jakie są reguły stosowania wniosku o niepobieranie zaliczek na podatek od umów zlecenia na podstawie art. 41 ust. 1c ustawy PIT? Czy zleceniodawca musi weryfikować wysokość dochodów zleceniobiorcy do 30000 zł?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

(…) stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorców oświadczeń o niepobieraniu zaliczek na podatek. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 marca 2022 r. (wpływ 14 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, X sp.j. jest Agencją Pracy Tymczasowej zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Agencji Zatrudnienia pod numerem …. Świadczy głównie usługi leasingu pracowniczego i wynajmu pracowników dla klientów biznesowych poszukujących elastycznych form zatrudnienia oraz pracowników i zleceniobiorców zainteresowanych możliwością legalnej pracy na terenie kraju. Zajmuje się profesjonalną rekrutacją zarówno pracowników fizycznych, jak i specjalistów z różnych branż.

Główną formą zatrudnienia są umowy zlecenia. Wnioskodawca zawiera je ze zleceniobiorcami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, będące polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; dalej: ustawa PIT). W przypadku obcokrajowców będących polskimi rezydentami podatkowymi, posiadają oni również wymagane polskimi przepisami pozwolenia na pobyt i pracę.

Umowy zawierane są na różne okresy, od miesiąca do okresów przekraczających jeden rok. W przypadku umów zawieranych w trakcie roku kalendarzowego Wnioskodawca nie ma wiedzy o aktywności zawodowej zleceniobiorców przed zawarciem umowy, ani o kwotach uzyskanego przez zleceniobiorców wynagrodzenia od innych podmiotów. Umowy zlecenia są odpłatne, a kwoty wynagrodzenia przekraczają 200 złotych.

W przypadku otrzymywania przez zleceniobiorców nieodpłatnych świadczeń są one doliczane do podstawy opodatkowania wg wartości ustalonej zgodnie z art. 11 ust. 2a i ust. 2b ustawy PIT. Zleceniobiorcy posiadają lub będą posiadać rachunki bankowe w polskich bankach, a także polski nr PESEL.

Spółka, realizując obowiązki płatnika dokonując świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 ustawy PIT, osobom określonym w art. 3 ust. 1, pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy PIT oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy PIT, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, wypełniając tym samym normę wynikającą z art. 41 ust. 1 ustawy PIT. Wnioskodawca i Jego zleceniobiorcy nie spełniają przypadków wskazanych w art. 30 § 5a ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej: Op).

Wnioskodawca będzie przyjmował od swoich zleceniobiorców wnioski o niepobieranie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłat dokonywanych przez płatnika (Wnioskodawcę) z tytułu świadczeń wykonywanych przez zleceniobiorców na podstawie umowy zlecenia (art. 13 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT). Zleceniobiorcy będą składali przedmiotowe wnioski na podstawie art. 41 ust. 1c ustawy PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. (art. 41 ust. 1c dodany przez art. 1 pkt 67 lit. b ustawy z dnia 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105).

W złożonych wnioskach, zleceniodawcy będą składali oświadczenie o:

  1. posiadaniu miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej;
  2. podleganiu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce (posiadaniu w Polsce nieograniczonego obowiązku podatkowego);
  3. przysługującym im prawie do złożenia przedmiotowego wniosku, w związku ze spełnieniem warunku;
  4. ich dochody w 2022 r. nie przekroczą ilorazu kwoty zmniejszającej podatek i najniższej stawki podatku określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT (5100 / 0,19 = 30 000 zł);
  5. nieosiąganiu innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi od Wnioskodawcy, od których zaliczki na podatek dochodowy obliczane byłyby z uwzględnieniem pomniejszenia, o którym mowa w art. 32 ust. 3, lub są opłacane na podstawie art. 44 ust. 3;
  6. zobowiązaniu się do niezwłocznego poinformowania Wnioskodawcy o każdej zaistniałej zmianie w powyższym zakresie;
  7. złożeniu oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia i świadomości odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia

W tym stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą odpowiedzialności Wnioskodawcy jako płatnika za prawidłowe wykonanie obowiązków nałożonych na Niego przez art. 41 ust. 1 ustawy PIT oraz art. 30 § 1 Op.

Pytania

  1. Czy otrzymując wniosek złożony przez zleceniobiorcę na podstawie art. 41 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek do końca roku kalendarzowego (ewentualnie do końca okresu rozliczeniowego obowiązywania umowy zlecenia w danym roku kalendarzowym)?
  2. Czy otrzymując wniosek złożony przez zleceniobiorcę na podstawie art. 41 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek do końca roku kalendarzowego (do końca obowiązywania umowy zlecenia w danym roku kalendarzowym) bez konieczności ustalania czy zleceniobiorca w danym roku kalendarzowym uzyskał dochód w wysokości 30 000 zł od innych podmiotów albo u Wnioskodawcy?
  3. Czy Wnioskodawca, jako płatnik, ponosi odpowiedzialność wynikającą z art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa za niepobrane przez niego zaliczki w przypadku złożenia nieprawdziwego oświadczenia przez zleceniobiorcę na podstawie art. 41 ust. 1c ustawy PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku złożenia wniosku, o którym mowa w nowym art. 41 ust. 1c (obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.), jest On zobowiązany do zaprzestania poboru zaliczek na podatek dochodowy najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek.

Ustawodawca nie przewidział w konstrukcji nowej regulacji żadnych dodatkowych warunków, które powinien spełnić płatnik, by zaprzestać poboru zaliczek. Złożenie wniosku przez zleceniobiorcę wręcz nakłada na płatnika obowiązek zaprzestania poboru zaliczek na podatek dochodowy, najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek.

Warunki wskazane w tej regulacji (prawo do złożenia wniosku przysługuje podatnikowi, którego roczne dochody nie przekroczą ilorazu kwoty zmniejszającej podatek i najniższej stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz który nie osiąga innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi od tego płatnika, od których zaliczki na podatek obliczane są z uwzględnieniem pomniejszenia, o którym mowa w art. 32 ust. 3, lub są opłacane na podstawie art. 44 ust. 3) odnoszą się do podatnika (zleceniobiorcy) i płatnik nie ma prawa nie zastosować się do normy wyrażonej w art. 41 ust. 1c ustawy PIT.

Konstrukcja przepisu i dyspozycja „nie pobiera” powoduje, że płatnik, nie ma uprawnienia, ani żadnej możliwości do weryfikowania prawidłowości złożonego przez zleceniobiorcę wniosku, ani wyboru co do decydowania o pobieraniu zaliczek.

Wskazać należy, że analogiczne rozwiązania, ale dotyczące płatników wypłacających należności ze stosunku pracy, zawarte są w art. 32 ust. 1a i ust. 3 ustawy PIT. Nakładają one na płatnika obowiązek pomniejszania kwot zaliczki na podatek, albo nie stosowania progresji podatkowej, również nie dając płatnikowi prawa ingerowania w oświadczenia złożone przez pracowników.

Wskazać zatem należy, że unormowanie zawarte w art. 41 ust. 1c ustawy PIT regulujące obowiązki płatnika należy traktować jako rozwiązanie szczególne w stosunku do określonego w art. 27 tej ustawy. Przepis ten jednoznacznie obliguje płatnika do niepobierania zaliczek w przypadku złożenia przez zleceniobiorcę wniosku w tym zakresie i złożeniu oświadczenia o spełnieniu warunków wymienionych w tej normie.

Ad 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku złożenia wniosku, o którym mowa w nowym art. 41 ust. 1c (obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.), jest On zobowiązany do zaprzestania poboru zaliczek na podatek dochodowy najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek i nie jest zobowiązany do ustalania, czy zleceniobiorca uzyskał dochód w wysokości przekraczającej kwotę 30 000 zł w danym roku kalendarzowym.

W związku z tym, że Ustawodawca nie przewidział w konstrukcji nowej regulacji żadnych dodatkowych obowiązków, które powinien wykonać płatnik, przed zaprzestaniem poboru zaliczek, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że po otrzymaniu wniosku od zleceniobiorcy jest zobligowany do zaprzestania poboru zaliczek, bez konieczności ustalania, czy zleceniobiorca uzyskiwał wcześniej w danym roku inne dochody, również niezależnie od kwoty wynagrodzenia, jakie Wnioskodawca wypłaci zleceniobiorcy.

Tym samym, nawet gdy dochody zleceniobiorcy uzyskane od Wnioskodawcy przekroczą w roku 30 000 zł, to nie będzie uprawniony do rozpoczęcia pobierania zaliczek, do końca roku kalendarzowego (do końca okresu zakończenia umowy w danym roku kalendarzowym), chyba że zleceniobiorca złoży kolejny wniosek/informację o tym, że utracił uprawnienie do złożenia wniosku o którym mowa w art. 41 ust. 1c lub o tym, że wnosi o pobieranie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych lub o tym, że wycofuje wcześniej złożony wniosek o niepobieranie zaliczek.

Ustawodawca nie daje płatnikowi uprawnienia do stanowienia o tym, że może nie wypełnić dyspozycji zleceniobiorcy zawartej w złożonym przez niego wniosku. Warunki wskazane w tej regulacji (prawo do złożenia wniosku przysługuje podatnikowi, którego roczne dochody nie przekroczą ilorazu kwoty zmniejszającej podatek i najniższej stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz który nie osiąga innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi od tego płatnika, od których zaliczki na podatek obliczane są z uwzględnieniem pomniejszenia, o którym mowa w art. 32 ust. 3, lub są opłacane na podstawie art. 44 ust. 3) odnoszą się do podatnika (zleceniobiorcy) i płatnik nie ma żadnej możliwości weryfikacji prawidłowości złożonego przez zleceniobiorcę wniosku, ani dokonania wyboru co do pobierania, bądź nie pobierania zaliczek.

Tym samym, Wnioskodawca nie posiada uprawnienia do dowolnego, wg własnego uznania stosowania wniosku zleceniobiorcy, również nie posiada uprawnienia do weryfikowania prawidłowości oświadczeń zawartych w tym wniosku, a co za tym idzie weryfikowania kwot dochodu uzyskanych przez zleceniobiorcę i samodzielnego decydowania o stosowaniu się do złożonego przez zleceniobiorcę wniosku, bądź nie.

Ad 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z wykonaniem dyspozycji zawartej w art. 41 ust. 1c ustawy PIT nie ponosi odpowiedzialności wynikającej z art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nawet wówczas gdy oświadczenia zawarte we wniosku złożonym przez zleceniobiorcę są nieprawdziwe.

Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji odpowiedzialność za niepobranie podatku ponosi podatnik (zleceniobiorca), gdyż podatek nie zostałby pobrany z jego winy.

O braku odpowiedzialności Wnioskodawcy przesądza w takim przypadku również norma zawarta w art. 30 § 5 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, mówiąca o tym, że nie stosuje się do płatnika przepisu art. 30 § 1 Op jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej (zastosowanie znajdzie tutaj art. 41 ust. 1c ustawy PIT) albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

KLIKNIJ i SPRAWDŹ - Mistrz Kadr i Płac

 

UZASADNIENIE

W myśl art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Na płatniku ciążą zatem trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

  1. obliczenia,
  2. pobrania,
  3. wpłacenia

– podatku, zaliczki lub raty.

W myśl art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Z kolei zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

  1. a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
  2. b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
  3. c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

  1. tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;
  2. obliczenie, pobór i zapłatę podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przy czym ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodany został art. 41 ust. 1c. W myśl tego przepisy:

Jeżeli podatnik złoży płatnikowi sporządzony na piśmie wniosek o niepobieranie zaliczek, o których mowa w ust. 1, płatnik nie pobiera zaliczek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek. Prawo do złożenia wniosku przysługuje podatnikowi, którego roczne dochody nie przekroczą ilorazu kwoty zmniejszającej podatek i najniższej stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz który nie osiąga innych dochodów, poza dochodami uzyskiwanymi od tego płatnika, od których zaliczki na podatek obliczane są z uwzględnieniem pomniejszenia, o którym mowa w art. 32 ust. 3, lub są opłacane na podstawie art. 44 ust. 3. Wniosek, o którym mowa w zdaniu pierwszym, podatnik składa odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Z literalnego brzmienia ww. przepisu jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy podatnik złoży wniosek o niepobieranie zaliczek, płatnik nie pobiera zaliczek na podatek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał taki wniosek.

Złożenie wniosku przez zleceniobiorcę jest jednak możliwe pod pewnymi warunkami, tj.:

  1. roczne dochody podatnika nie przekroczą ilorazu kwoty zmniejszającej podatek i najniższej stawki podatku, czyli 30 000 zł;
  2. podatnik nie może osiągać dochodów z innych źródeł, od których odprowadzane są zaliczki na podatek z uwzględnieniem kwoty zmniejszającej (np. z pracy w innej firmie lub z działalności gospodarczej).

Przy czym do ww. limitu wliczają się dochody już osiągnięte, jak i te dopiero spodziewane. Zatem, podatnicy, którzy – zgodnie ze swoimi przewidywaniami lub w oparciu o rzeczywiste dane – w danym roku podatkowym:

  • zamierzają uzyskać dochody w wysokości przekraczającej 30 000 zł,
  • już uzyskali dochody w wysokości przekraczającej 30 000 zł,
  • poza dochodami od danego płatnika uzyskują inne dochody, od których zaliczka na podatek obliczana jest z uwzględnieniem kwoty wolnej (w pełnej wysokości lub 1/12)

nie mogą złożyć wniosku, o którym mowa w art. 41 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i na tej podstawie „zwolnić” płatnika z obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od dochodów od niego uzyskiwanych.

Do obowiązków płatnika należy weryfikowanie limitu wypłacanego podatnikowi przez niego wynagrodzenia i w sytuacji, w której limit zostanie przekroczony, powinien zacząć pobierać zaliczkę – pomimo złożonego przez podatnika wniosku.

Zatem, Spółka jako płatnik otrzymując wniosek złożony przez zleceniobiorcę na podstawie art. 41 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

  1. Nie pobiera zaliczek na podatek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymała wniosek do końca roku kalendarzowego (ewentualnie do końca okresu rozliczeniowego obowiązywania umowy zlecenia w danym roku kalendarzowym), o ile dochód zleceniobiorcy uzyskany od tej Spółki nie przekroczy 30 000 zł. Spółka nie ma obowiązku weryfikowania, czy i w jakiej wysokości dany zleceniobiorca uzyskał dochód podatkowy od innych podmiotów. W takiej sytuacji Spółka nie ponosi odpowiedzialności za niepobranie podatku.
  2. Nie pobiera zaliczek na podatek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymała wniosek, ale jest zobowiązana do bieżącego ustalania, czy zleceniobiorca w danym roku kalendarzowym (ewentualnie do końca okresu rozliczeniowego obowiązywania umowy zlecenia w danym roku kalendarzowym), uzyskał od Spółki dochód w wysokości przekraczającej 30 000 zł. W sytuacji gdy dochód zleceniobiorcy narastająco od początku roku przekroczy ww. limit, Spóła powinna pobrać zaliczkę, mimo złożonego wniosku. W takiej sytuacji odpowiedzialność za niepobranie podatku ponosi Spółka jako płatnik, bo posiada wiedzę o przekroczenia limitu określonego w art. 41 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji o niezgodności złożonego przez podatnika wniosku ze stanem faktycznym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

 

źródło: https://eureka.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję

Dodaj komentarz

Twój adres e-mail nie zostanie opublikowany.