Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11-04-2019 r. – 0114-KDIP3-3.4011.15.2019.3.AK

Czy stanowi przychód dla pracownika zakupienie mu przez pracodawcę walizki w związku z podróżami służbowymi?

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 6 lutego 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.15.2019.1.MS2 (data wysłania 6 lutego 2019 r., data doręczenia 11 lutego 2019 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 15 lutego 2019 r. (data nadania 18 lutego 2019 r., data wpływu 25 lutego 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z faktem, że do uzupełnienia z dnia 15 lutego 2019 r. nie dołączono pełnomocnictwa do występowania przed tut. organem podatkowym przez osobę, która podpisała uzupełnienie, pismem z dnia 27 lutego 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.15.2019.2.MS2 (data nadania 28 lutego 2019 r., data doręczenia 4 marca 2019 r.), wezwano Wnioskodawcę do przedłożenia pełnomocnictwa, bądź ponownego przesłania uzupełnienia podpisanego przez właściwą osobę.

Pismem z dnia 8 marca 2019 r. (data nadania 11 marca 2019 r., data wpływu 15 marca 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową. Dnia 1 stycznia 2016 r. weszło w życie zarządzenie Ministra Infrastruktury i Budownictwa zmieniające zarządzenie w sprawie utworzenia państwowej jednostki budżetowej.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

1. Wdrażanie programów i projektów rozwoju infrastruktury transportowej, współfinansowanych ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej.
2. Opracowywanie, wdrażanie i inicjowanie rozwiązań organizacyjnych i systemowych wspierających realizację projektów transportowych.

Działalnością Wnioskodawcy kieruje Dyrektor, Dyrektora powołuje i odwołuje Minister właściwy do spraw Transportu. Strukturę organizacyjną oraz szczegółowy zakres zadań komórek wewnętrznych Wnioskodawcy określa Regulamin organizacyjny zatwierdzony przez Ministra właściwego do spraw transportu.

Zgodnie z Regulaminem organizacyjnym jedną z komórek wewnętrznych Wnioskodawcy jest Departament Kontroli, który zajmuje się m.in. przeprowadzaniem kontroli projektów w miejscu ich realizacji oraz w siedzibie beneficjenta (na terenie Polski), obejmujących weryfikacje prawidłowości i zgodności realizowanych projektów z postanowieniami umowy na dofinansowanie, w tym sporządzanie informacji pokontrolnej i zleceń pokontrolnych, prowadzenie kontroli na dokumentach oraz trwałości projektów. W Departamencie Kontroli znajdują się dwa wydziały Kontroli na Miejscu, których podstawowym zadaniem jest przeprowadzenie kontroli na miejscu realizacji projektu. Każdy pracownik tych wydziałów średnio dwa razy w miesiącu delegowany jest do przeprowadzenia kontroli projektów w miejscu ich realizacji. Delegacje służbowe odbywają się na terenie kraju, zazwyczaj trwają 5 dni roboczych. W trakcie czynności kontrolnych oprócz weryfikacji dokumentacji wytworzonej podczas realizacji danego projektu przeprowadzany jest monitoring w miejscu realizacji inwestycji. W związku z tym pracownik udający się w delegację (na kontrolę) poza rzeczami osobistymi, jest zobowiązany zabrać ze sobą odzież ochronną (spodnie robocze, kurtka robocza, kask, kamizelka, buty robocze). Ponadto pracownicy przewożą dokumentację w wersji papierowej i elektronicznej.

Do transportu wyżej wymienionych rzeczy, tj. odzieży ochronnej i dokumentacji, a także rzeczy osobistych pracownicy potrzebują odpowiednich walizek podróżnych. W związku z tym Wnioskodawca planuje zakupić walizki i przekazać do użytkowania pracownikom wyżej wymienionych wydziałów Departamentu Kontroli.

W uzupełnieniu doprecyzowano stan faktyczny o następujące informacje:

Walizki będą stanowiły wyłączną własność pracodawcy. Zostaną zakupione przez Wnioskodawcę, a następnie zostaną przekazane pracownikom, co zostanie odnotowane w karcie wyposażenia pracownika, analogicznie jak w przypadku innego wyposażenia przydzielonego w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych (telefon komórkowy, przenośny laptop).

Pracownik będzie zobowiązany do zwrotu walizki w przypadku rozwiązania umowy o pracę lub przeniesienia do innych zadań, niezwiązanych z kontrolą. Walizka po jej zwrocie może zostać przekazana innemu pracownikowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszt zakupu walizki zgodnie z opisanymi wyżej planami Wnioskodawcy nie będzie stanowił przychodu pracownika w myśl ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt zakupu walizek, które zostaną przekazane pracownikom wyjeżdżającym na kontrole, nie będzie przychodem ze stosunku pracy pracownika z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowe walizki będą stanowiły własność pracodawcy. Walizki zostaną zakupione przez Wnioskodawcę, a następnie zostaną przekazane pracownikom, co zostanie odnotowane w karcie wyposażenia pracownika, analogicznie jak w przypadku innego wyposażenia przydzielonego w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych (telefon komórkowy, przenośny laptop).

Pracownik będzie zobowiązany do zwrotu walizki w sytuacji rozwiązania umowy o pracę lub przeniesienia pracownika do innych zadań, niezwiązanych z kontrolą. Walizka po jej zwrocie może zostać przekazana innemu pracownikowi.

Brak przychodu po stronie pracownika potwierdził konsultant Krajowej Informacji Skarbowej w rozmowie telefonicznej w dniu 7 września 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe. 

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określone zostały źródła przychodów, wśród których w pkt 1 wymienia się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Przepis art. 12 ust. 1 ww. ustawy, stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się − jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione − według cen zakupu.

W myśl art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Za przychód należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, zgodnie z Regulaminem organizacyjnym jedną z komórek wewnętrznych Wnioskodawcy jest Departament Kontroli, który zajmuje się m.in. przeprowadzaniem kontroli projektów w miejscu ich realizacji oraz w siedzibie beneficjenta (na terenie Polski). W Departamencie Kontroli znajdują się dwa wydziały Kontroli na Miejscu, których podstawowym zadaniem jest przeprowadzenie kontroli na miejscu realizacji projektu. Każdy pracownik tych wydziałów średnio dwa razy w miesiącu delegowany jest do przeprowadzenia kontroli projektów w miejscu ich realizacji. Delegacje służbowe odbywają się na terenie kraju, zazwyczaj trwają 5 dni roboczych. W trakcie czynności kontrolnych oprócz weryfikacji dokumentacji wytworzonej podczas realizacji danego projektu przeprowadzany jest monitoring w miejscu realizacji inwestycji. W związku z tym pracownik udający się w delegację (na kontrolę) poza rzeczami osobistymi, jest zobowiązany zabrać ze sobą odzież ochronną (spodnie robocze, kurtka robocza, kask, kamizelka, buty robocze). Ponadto pracownicy przewożą dokumentację w wersji papierowej i elektronicznej. Do transportu wyżej wymienionych rzeczy, tj. odzieży ochronnej i dokumentacji, a także rzeczy osobistych pracownicy potrzebują odpowiednich walizek podróżnych. W związku z tym Wnioskodawca planuje zakupić walizki i przekazać do użytkowania pracownikom wyżej wymienionych wydziałów Departamentu Kontroli. Walizki będą stanowiły wyłączną własność pracodawcy. Zostaną zakupione przez Wnioskodawcę, a następnie zostaną przekazane pracownikom, co zostanie odnotowane w karcie wyposażenia pracownika, analogicznie jak w przypadku innego wyposażenia przydzielonego w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych (telefon komórkowy, przenośny laptop). Pracownik będzie zobowiązany do zwrotu walizki w przypadku rozwiązania umowy o pracę lub przeniesienia do innych zadań, niezwiązanych z kontrolą. Walizka po jej zwrocie może zostać przekazana innemu pracownikowi.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, należy wskazać, że podstawowym kryterium, które powinno być stosowane przy ustalaniu czy dane świadczenie nieodpłatne pracodawcy stanowi przychód ze stosunku pracy, jest wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub wymiernego zaoszczędzenia wydatku.

Podkreślenia wymaga fakt, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia” zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Cytując za Trybunałem uzasadnienie ww. wyroku: „Świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia. Zakresy znaczeniowe pojęć „postawione do dyspozycji” i „otrzymane”, którymi operuje ustawodawca definiując przychód w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., nie pokrywają się. Przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Wartości świadczeń w naturze są przychodem tylko wtedy, gdy są „otrzymane”, a nie – jak ma to miejsce w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych – również postawione do dyspozycji podatnika. Ustawa nie zna bowiem takiego pojęcia jak postawienie świadczeń w naturze do dyspozycji podatnika (zob. Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, J. Marciniuk (red.), Warszawa 2012, s. 122).”

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie. Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów. W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przysporzenie to musi zatem być rzeczywiste, a nie tylko potencjalne. Innymi słowy, o przychodzie można mówić tylko wtedy, kiedy podatnik wzbogaci się i stanowi to jego dodatkowy, definitywny majątek.

Jak wynika z wniosku walizki przekazywane pracownikom będą stanowić wyłączną własność pracodawcy, walizki te będą jedynie udostępniane pracownikom, a nie przekazywane im na własność. Walizki będą udostępnione pracownikom udającym się w delegację (na kontrolę). Walizki będą służyć pracownikom do transportu odzieży ochronnej (spodnie robocze, kurtka robocza, kask, kamizelka, buty robocze), dokumentacji w wersji papierowej i elektronicznej, a także rzeczy osobistych. Ponadto pracownik będzie zobowiązany do zwrotu walizki w przypadku rozwiązania umowy o pracę lub przeniesienia do innych zadań, niezwiązanych z kontrolą. Walizka po jej zwrocie może zostać przekazana innemu pracownikowi.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca planuje zakupić walizki podróżne dla pracowników udających się w delegacje, w celu odpowiedniego transportu odzieży ochronnej, dokumentacji w wersji papierowej i elektronicznej, a także rzeczy osobistych, zaś zakupione walizki będą stanowić wyłączną własność pracodawcy, a pracownik będzie zobowiązany do zwrotu tej walizki, nie można uznać, że koszt zakupu walizki będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 

Zatem skoro w ogóle nie dojdzie do powstania przychodu po stronie pracownika, Wnioskodawca jako płatnik nie będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję