Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12-06-2017 r. – 0112-KDIL3-1.4011.64.2017.1.AN

Obowiązki płatnika

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę pierwszego rodzaju oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce,
• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę, w momencie zatrudnienia, drugiego rodzaju oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,
• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę, w momencie zatrudnienia, drugiego rodzaju oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,
• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę, zatrudnionego w poprzednim roku kalendarzowym, który na początku nowego roku złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w nowym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,
• ustalenia czy ukraiński zleceniobiorca będzie lub nie będzie rezydentem podatkowym Polski.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka) aktualnie rozpatruje nowe kierunki działań, ma zamiar skupić swoją działalność na świadczeniu usług w zakresie outsourcingu procesów produkcyjnych, czego wcześniej nie wykonywała i aktualnie jeszcze nie wykonuje. W celu prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej Spółka ma w zamiarze zawierać umowy zlecenia z osobami fizycznymi, będącymi obywatelami Ukrainy (dalej również zleceniobiorcy). Umowy zlecenia z obywatelami Ukrainy zawierane będą w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zleceniodawcę, natomiast obywatele Ukrainy będą zawierać umowy jako osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.
2. Zleceniobiorcy będą posiadać wymagane przepisami prawa zezwolenia na pobyt i pracę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub zezwolenia na pracę, a w początkowym okresie współpracy będą wykonywać pracę na podstawie oświadczenia złożonego przez Spółkę (a dopiero w późniejszym okresie uzyskiwane będzie zezwolenie na pracę lub zezwolenie na pobyt i na pracę).
3. Umowy zlecenia zawierane przez Spółkę będą opiewać na kwoty wynagrodzenia wyższe niż 200 złotych.
4. W ciągu roku podatkowego zleceniobiorcy, świadcząc swe usługi, będą przebywać na terenie Polski poniżej lub powyżej 183 dni.
5. Zleceniobiorcy nie będą przedstawiać Spółce żadnych certyfikatów rezydencji. W celu wyjaśnienia rezydencji podatkowej zleceniobiorcy, Spółka będzie zwracać się do nich o wyjaśnienie tej kwestii – Spółka bowiem nie będzie miała prawnych instrumentów, aby samodzielnie określić rezydencję podatkową zleceniobiorców – w związku z czym zwracać się będzie o informację w tym zakresie do jedynych osób, które będą w stanie określić tę rezydencję podatkową, czyli do samych zleceniobiorców.
6. W związku z tym Spółka zwracać się będzie do zleceniobiorców o złożenie odpowiednich oświadczeń. Zleceniobiorca będzie miał możliwość złożenia jednego z trzech rodzajów oświadczeń.
7. W ramach pierwszego rodzaju oświadczeń, Zleceniobiorcy oświadczać będą, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieścić się będzie w Polsce. Podstawą takiego stwierdzenia – co również wynikać będzie z treści oświadczenia – będzie fakt, iż zleceniobiorca oświadczy, że w okresie pracy na rzecz Spółki będzie mieszkał na terytorium Polski i tutaj położone będą główne lub jedyne ośrodki jego interesów gospodarczych – w szczególności tutaj będzie zarabiał większość lub całość, swoich dochodów (PIERWSZA SYTUACJA PRZYSZŁA).
8. W ramach drugiego rodzaju oświadczeń zleceniobiorcy będą oświadczać, że w danym roku podatkowym przebywać będą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym i pod wskazanym adresem w Polsce (DRUGA SYTUACJA PRZYSZŁA). Z uwagi na fakt, iż 183 dni liczy się w roku podatkowym (czyli w roku kalendarzowym), takie oświadczenie – jeżeli zleceniobiorca złoży je przy zatrudnieniu – będzie składał na początku każdego roku kalendarzowego, w którym będzie nadal współpracował ze Spółką.
9. W ramach trzeciego rodzaju oświadczeń zleceniobiorca oświadczy, że nie spełni i w danym roku nie będzie spełniał żadnego z warunków opisanych w oświadczeniu pierwszego i drugiego typu, w związku z czym w okresie pracy na rzecz Spółki nadal pozostanie rezydentem podatkowym Ukrainy.
10. Oświadczenia będą składane dobrowolnie, co oznacza, że decyzja czy zleceniobiorca podpisze jedno z opisanych wyżej oświadczeń, a jeżeli tak, to które z nich podpisze – należeć będzie wyłącznie do zleceniobiorcy.
11. W przypadku gdy zleceniobiorca nie złoży żadnego oświadczenia, lub złoży trzeci rodzaj oświadczenia, to Spółka traktować go będzie jako nierezydenta podatkowego Polski. W sytuacji, gdy Spółka otrzyma oświadczenie złożone według wzorca opisanego jako pierwszy bądź drugi rodzaj oświadczenia, Spółka będzie traktować zleceniobiorców jako rezydentów podatkowych Polski.
12. Ponadto, oświadczenia sporządzone będą w dwóch wersjach językowych – polskiej i ukraińskiej. Celem takiego postępowania Spółki będzie uniknięcie sytuacji, gdy zleceniobiorca podpisze dokument sporządzony w języku polskim, którego może nie do końca zrozumieć. Tak więc sporządzenie oświadczeń także w języku ukraińskim pozwoli na pełne zrozumienie treści oświadczeń przez zleceniobiorcę.
13. Biorąc pod uwagę wyżej opisaną treść oświadczeń, dobrowolność składanych oświadczeń oraz przyjęte procedury, Spółka nie zakłada, aby obywatele Ukrainy podejmujący współpracę ze Spółką składali fałszywe oświadczenia lub też oświadczenia, których treści nie rozumieją.
14. Jednocześnie może się zdarzyć, co możliwe jest w każdym zatrudnieniu, że obywatel Ukrainy skończy wcześniej niż zakładano współpracę ze Spółką – czyli przed upływem 183 dni wykonywania zlecenia (co może mieć znaczenie dla drugiego rodzaju oświadczeń). Nie musi to jednak oznaczać, że zleceniobiorca przebywać będzie w Polsce poniżej 183 dni, lecz że pracować będzie dla Spółki przez okres krótszy niż 183 dni – będzie mógł on bowiem wcześniej przyjechać do Polski (tj. przed rozpoczęciem zatrudnienia w Spółce), lub też po zakończeniu współpracy ze Spółką będzie mógł pozostać nadal w Polsce i podjąć zatrudnienie dla innego podmiotu. Po zakończeniu współpracy ze Spółką, Spółka nie będzie miała jednak instrumentów prawnych aby monitorować dalszą aktywność zawodową byłego współpracownika – obywatela Ukrainy.

Niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, gdy w danym roku podatkowym ukraiński zleceniobiorca wykona czynności dla Spółki poniżej 183 dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w przypadku, gdy zleceniobiorca złoży pierwszy rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce – to czy Spółka będzie mogła traktować go od początku współpracy jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem? Pytanie dotyczy pierwszej sytuacji przyszłej.
2. Czy w przypadku, gdy w momencie zatrudnienia zleceniobiorca złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – to czy Spółka będzie mogła od początku współpracy traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem? Pytanie dotyczy drugiej sytuacji przyszłej.
3. Czy w przypadku, gdy w momencie zatrudnienia zleceniobiorca złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – to czy Spółka może od początku współpracy traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem? Pytanie dotyczy drugiej sytuacji przyszłej.
4. Czy w przypadku zleceniobiorcy zatrudnionego w poprzednim roku kalendarzowym, który na początku nowego roku złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w nowym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – to czy Spółka będzie mogła od początku roku traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem? Pytanie dotyczy drugiej sytuacji przyszłej.
5. Jeżeli Minister Finansów nie podzieli stanowiska Spółki w stosunku do pytania pierwszego, drugiego, trzeciego lub czwartego, to Spółka prosi o odpowiedź na podstawie jakich dokumentów ma ustalić czy jej ukraiński zleceniobiorca będzie lub nie będzie rezydentem podatkowym Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. w przypadku gdy zleceniobiorca złoży pierwszy rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieścić się będzie w Polsce – to Spółka od początku współpracy powinna traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem – stanowisko Spółki w zakresie pierwszej sytuacji przyszłej,
2. w przypadku, gdy zleceniobiorca zatrudniony w danym roku podatkowym złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – to Spółka od początku współpracy powinna traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem – stanowisko Spółki dotyczy drugiego sytuacji przyszłej,
3. w przypadku, gdy zleceniobiorca zatrudniony w danym roku podatkowym złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym będzie przebywał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – to Spółka od początku współpracy powinna traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem – stanowisko Spółki dotyczy drugiej sytuacji przyszłej,
4. w przypadku zleceniobiorcy zatrudnionego w poprzednim roku kalendarzowym, który na początku nowego roku złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w nowym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – Spółka będzie mogła od początku roku traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych a nie ryczałtem – pytanie dotyczy drugiej sytuacji przyszłej.
5. z uwagi na fakt, iż w ocenie Spółki złożenie wyżej wymienionych oświadczeń pierwszego lub drugiego rodzaju będzie wystarczające do uznania zleceniobiorcy za rezydenta podatkowego Polski Spółka nie będzie musiała posiadać innych dokumentów potwierdzających rezydencję podatkową jej zleceniobiorców.

OBOWIĄZKI SPÓŁKI JAKO PŁATNIKA PODATKU/ZALICZEK NA PODATEK

1. Bez względu na fakt, czy zleceniobiorca będzie rezydentem podatkowym Polski, czy też nie – na Spółce będą spoczywać obowiązki płatnika tj. obowiązki w zakresie obliczenia, pobrania i odprowadzenia do urzędu skarbowego:
   1. zaliczek na podatek dochodowy – jeżeli zleceniobiorca będzie rezydentem podatkowym Polski – co wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,lub
   2. zryczałtowanego podatku dochodowego – jeżeli zleceniobiorca nie będzie rezydentem podatkowym Polski – co wynika z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2. Tak więc prawidłowe wywiązanie się z obowiązków podatkowych spoczywających na Spółce jako płatniku podatku dochodowego uzależnione będzie od ustalenia statusu osób współpracujących ze Spółką na podstawie umów zlecenia.
3. Kwestię rezydencji podatkowej reguluje art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne są rezydentami podatkowymi Polski (mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Z kolei za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski – w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uważa się osobę fizyczną, która spełnia jeden z następujących warunków:
   1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
   2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

   Innymi słowy, osoba spełniająca jeden z powyższych warunków będzie uznawana za rezydenta podatkowego Polski, zaś osoba, która nie spełnia żadnego z wymienionych wyżej warunków będzie uznawana za nierezydenta podatkowego Polski.

4. Powyższe regulacje – zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Z uwagi jednak na fakt, iż zleceniobiorcy nie przedstawią Spółce żadnych certyfikatów rezydencji, to nie będzie możliwe zastosowanie w tym przypadku umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
5. Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym nie daje Spółce jako płatnikowi żadnych prawnych narzędzi do weryfikowania, czy planowo zatrudniony przez nią zleceniobiorca będzie czy też nie będzie rezydentem podatkowym Polski. Z tego powodu w ocenie Spółki takich informacji powinien dostarczyć Spółce zatrudniany przez nią zleceniobiorca i informacja w tym zakresie powinna być dla Spółki wiążąca. To bowiem zleceniobiorca, najlepiej znający swoją sytuację osobistą i majątkową, a także swoje dalsze plany życiowe (zarówno osobiste jak i zawodowe) będzie jedyną osobą, która będzie w stanie w sposób wiarygodny ocenić gdzie położona będzie jego rezydencja podatkowa.
6. Spółka zdaje sobie sprawę, że zatrudniani planowo zleceniobiorcy ukraińskiego pochodzenia zapewne nie będą znać przepisów polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dlatego nie będzie prosić zleceniobiorców o złożenie prostego oświadczenia czy ich rezydencja podatkowa będzie położona w Polsce, czy na terytorium Ukrainy – nie znając kryteriów, według których polskie przepisy oceniają rezydencję podatkową, zleceniobiorca nie będzie w stanie złożyć wiarygodnego oświadczenia o swojej rezydencji podatkowej. Z tego powodu – co zostało opisane w sytuacji przyszłej – Spółka będzie prosić ich o złożenie oświadczenia o tym czy będą spełniać poszczególne przesłanki do uznania ich – w świetle polskich regulacji – za rezydentów podatkowych Polski, czy też nie.
7. I tak w ramach pierwszego oświadczenia, zleceniobiorca oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieścić się będzie w Polsce. Podstawą takiego stwierdzenia – co zostanie wskazane w treści tego oświadczenia – będzie fakt, iż zleceniobiorca oświadczy, że w okresie pracy na rzecz Spółki mieszka na terytorium Polski i tutaj położone będą główne lub jedyne ośrodki jego interesów gospodarczych – w szczególności tutaj będzie zarabiał większość lub całość, swoich dochodów. Należy bowiem zwrócić uwagę, że w art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że za rezydenta podatkowego uznaje się osobę posiadającą w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych. Użycie w tym przepisie spójnika „lub” oznacza, że spełnienie jednego z warunków – czyli że zleceniobiorca będzie miał centrum interesów osobistych lub też, że zleceniobiorca będzie miał centrum interesów gospodarczych przesądzi o tym, że dana osoba będzie miała ośrodek interesów życiowych w Polsce i z tego powodu będzie rezydentem podatkowym Polski.Pod pojęcie Centrum interesów gospodarczych należy z kolei rozumieć – zgodnie z doktryną międzynarodowego prawa podatkowego – terytorium tego Państwa, z którym zleceniobiorcę łączą silniejsze więzy o charakterze ekonomicznym. Skoro więc zleceniobiorca oświadczy, że na terytorium Polski znajdować się będzie jego centrum interesów gospodarczych z uwagi na położenie w Polsce jego głównych (a często nawet jedynych) źródeł utrzymania, to takie oświadczenie będzie wystarczające do uznania, że będzie on rezydentem podatkowym Polski. Takie stanowisko potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, czego przykładem jest chociażby wyrok WSA w Opolu z dnia 10 czerwca 2009 roku (sygn. akt I SA/Op 164/09), w który Sąd wskazał, że oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, organ odwoławczy słusznie podniósł, że należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których w pierwszej kolejności wymienić należy więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza ona swoim mieniem. Miejscem w którym zleceniobiorca będzie osiągał swoje przychody będzie Polska i to z terytorium Polski – miejsca gdzie faktycznie będzie przebywał w związku ze współpracą ze Spółką – zleceniobiorca będzie zarządzał swoim majątkiem.
8. Stanowisko Spółki dotyczące pierwszego z przedstawionych sytuacji przyszłych potwierdzają również znane Spółce interpretacje podatkowe. Przykładem jest interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 grudnia 2015 roku (nr ILPB1/4511-1-1283/15-2/AK), w której stwierdzono, że w przedmiotowej sprawie, gdy zleceniobiorcy którzy będą przebywać poniżej 183 dni w roku podatkowym w Polsce i złożą oświadczenie, że na czas trwania i realizacji zawartych umów zleceń, ośrodek ich interesów życiowych, tj. centrum interesów gospodarczych będzie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to nie ma zastosowania art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca będzie zobowiązany do obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach ogólnych.
9. Z kolei w ramach drugiego rodzaju oświadczeń zleceniobiorca będzie miał możliwość oświadczyć, że w danym roku podatkowym przebywa lub będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym pod wskazanym adresem w Polsce. Zgodnie z art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rezydentem podatkowym jest osoba przebywająca w Polsce powyżej 183 dni w roku podatkowym (czyli w przypadku osób fizycznych – w roku kalendarzowym). Oznacza to, że okres 183 dni pobytu należy liczyć oddzielnie w każdym roku podatkowym. Z tego powodu -jeżeli zleceniobiorca złoży przy zatrudnieniu, że przebywa lub będzie przebywał w roku, w którym został zatrudniony powyżej 183 dni w Polsce – to o złożenie analogicznego oświadczenia będzie proszony na początku każdego roku podatkowego. Jeżeli nie złoży takiego oświadczenia i nie złoży jednocześnie oświadczenie według pierwszego rodzaju oświadczeń (czyli oświadczenia o posiadaniu w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych) Spółka będzie go w danym roku traktowała jako nierezydenta.
10. Aby ująć w oświadczeniach wszelkie możliwe warianty dotyczące rezydencji podatkowej ukraińskich zleceniobiorców, Spółka przygotuje również trzeci rodzaj oświadczeń, w ramach którego zleceniobiorca będzie miał możliwość oświadczyć, że nie spełnia i w danym roku nie będzie spełniał żadnego z warunków opisanych w oświadczeniu pierwszego i drugiego typu, w związku z czym w okresie pracy na rzecz Spółki nadal będzie pozostawał rezydentem podatkowym Ukrainy. W przypadku złożenia tego typu oświadczenia, Spółka będzie traktowała zleceniobiorcę jak nierezydenta podatkowego Polski.
11. W celu dochowania jak najwyższej staranności w wykonywaniu obowiązków płatnika na gruncie podatku dochodowego i ułatwienia złożenia prawidłowego i świadomego oświadczenia przez zleceniobiorców pochodzenia ukraińskiego, Spółka przygotuje wzory wyżej opisanych oświadczeń w języku polskim jak i w ukraińskim. Spółka zdaje sobie sprawę, że nie wszyscy jej zleceniobiorcy władać będą biegle językiem polskim, a wręcz przeciwnie, duża część ukraińskiego personelu Spółki zapewne nie będzie posługiwać się dobrze językiem polskim. Aby uniknąć wszelkiego rodzaju nieporozumień związanych ze składanymi oświadczeniami Spółka przygotuje dwujęzyczne oświadczenia, w tym również w języku, którym biegle władają osoby, które będą składać oświadczenia.
12. Spółka nie będzie miała prawnych podstaw do wymuszenia na jej zleceniobiorcach złożenia jednego w opisanych w stanie faktycznym oświadczeń, tak więc złożenie jednego z wyżej opisanych oświadczeń będzie w pełni dobrowolne. Spółka dopuszcza więc sytuację, gdy zleceniobiorca nie będzie chciał złożyć takiego oświadczenia. W takiej sytuacji spółka będzie traktowała go dla potrzeb podatkowych jak nierezydenta podatkowego Polski.
13. Z uwagi na przyjęte przez Spółkę rozwiązania mające na celu ustalenie rezydencji podatkowej zatrudnianych zleceniobiorców (składane oświadczenia), a także przedsięwzięte środki mające zapewnić jak największą wiarygodność składanym przez zleceniobiorcę oświadczeniom – Spółka nie będzie miała podstaw, ani też instrumentów prawnych do weryfikacji złożonych oświadczeń i traktować ich jako podstawę do przyjęcia określonych zasad opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom.

Reasumując, w przypadku gdy zleceniobiorca złoży Spółce oświadczenie o posiadaniu w Polsce ośrodka interesów życiowych lub o pobycie w Polsce w danym roku powyżej 183 dni, to Spółka będzie mogła traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla celów prawidłowego wypełniania przez Spółkę obowiązków płatnika. W przypadku złożenia oświadczenia o braku spełniania warunków wskazanych w oświadczeniu pierwszego lub drugiego rodzaju, lub w przypadku braku złożenia jakiegokolwiek oświadczenia, Spółka będzie miała prawo traktować zleceniobiorców jak nierezydentów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę pierwszego rodzaju oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce jest prawidłowe,
• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę, w momencie zatrudnienia, drugiego rodzaju oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym jest prawidłowe,
• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę, w momencie zatrudnienia, drugiego rodzaju oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym jest nieprawidłowe,
• obowiązków płatnika w związku ze złożeniem przez zleceniobiorcę, zatrudnionego w poprzednim roku kalendarzowym, który na początku nowego roku złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w nowym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym jest nieprawidłowe,
• dokumentacji, na podstawie której ustala się rezydencję podatkową zleceniobiorcy:
  • odnośnie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe,
  • odnośnie pytania nr 3 i 4 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości (…).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W związku z tym, że Wnioskodawca zatrudnia na umowę zlecenie obywateli Ukrainy, do dochodów osiąganych z tego tytułu ma zastosowanie Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Kijowie w dniu 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 63, poz. 269, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, w rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek jej interesów życiowych);
2. jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4. jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

W myśl art. 42 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1. w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;
2. w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

W świetle przedstawionych regulacji należy zatem wskazać, że od wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę obywatelom Ukrainy, zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia, którzy:

• złożyli oświadczenia o posiadaniu ośrodka interesów życiowych w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy (niezależnie od długości ich pobytu w Polsce) lub
• przebywają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym,

Wnioskodawca (płatnik) obowiązany jest do poboru zaliczek na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ustawy) i sporządzenia za ten okres deklaracji PIT-4R i informacji PIT- 11.

Natomiast w sytuacji wypłaty wynagrodzenia cudzoziemcom, których pobyt na terenie Polski nie przekroczył 183 dni w roku podatkowym, i płatnik nie dysponuje informacją o ośrodku interesów życiowych podatnika w Polsce, Wnioskodawca obowiązany jest pobrać od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy i sporządzić deklarację PIT-8AR i informację IFT-1/IFT-1R.

Zatem należy przyjąć, że prawidłowe jest stwierdzenie Wnioskodawcy, że składając przez zleceniobiorcę pierwszy rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce (a więc również w okresie pracy na rzecz Spółki) jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce lub złoży, w momencie zatrudnienia, drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym – Spółka od początku współpracy powinna traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych, a nie ryczałtem.

Należy również wskazać, że gdy współpraca Spółki ze zleceniobiorcą będzie krótsza niż 183 dni, nie musi to oznaczać, że w Polsce również przebywa w tym samym okresie czasu. Może bowiem być już w Polsce wcześniej, pracować z innym podmiotem. Zatem jeśli złoży drugi rodzaj oświadczenia, wtedy Wnioskodawca może traktować go jako polskiego rezydenta podatkowego.

Natomiast odnosząc się do zleceniobiorcy, który złoży, w momencie zatrudnienia, drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym lub zleceniobiorcy, który zatrudniony w poprzednim roku kalendarzowym, na początku nowego roku złoży drugi rodzaj oświadczenia, w ramach którego oświadczy, że w nowym roku podatkowym będzie przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, Wnioskodawca jest zobowiązany do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego na zasadach wynikających z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w wysokości 20% przychodu, do momentu gdy nie przekroczą 183 dni pobytu na terytorium Polski w roku podatkowym.

Powyższe wynika z faktu, że ustawodawca w art. 3 ust. 1a pkt 1 cyt. wyżej ustawy w odniesieniu do miejsca zamieszkania użył określenia „posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych” określenie „posiada” determinuje zastosowanie do dochodów zleceniobiorców art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż słowo „posiada” określa stan już istniejący, natomiast z oświadczeń obywateli Ukrainy, którzy przyjechali do pracy w Polsce wynika, że dopiero zamierzają przebywać na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowy, a zatem jeszcze nie są osobami posiadającymi miejsce zamieszkania na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro więc nie jest to stan faktyczny ale jest to stan przyszły, który może się ziścić lub nie, to nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przy uwzględnieniu elementów opisanych we wniosku złożenie oświadczenia o podanej wcześniej treści wypełnia dyspozycje art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i na jego podstawie Wnioskodawca jako płatnik jest zobowiązany pobrać podatek wg zasad dotyczących rezydentów polskich. Jak wskazano wyżej w przedstawionej sytuacji należy zastosować zasadę opodatkowania przewidzianą w powołanym wyżej art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero po przekroczeniu 183 dni pobytu w Polsce w roku podatkowym płatnik jest zobowiązany pobierać podatek zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy.

Należy zaznaczyć, że, rozliczanie cudzoziemców na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ustawy) obowiązywać będzie od dnia spełnienia przesłanek wynikających z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dnia ich ustania. Zatem zasada obowiązuje:

• w stosunku do cudzoziemców, którzy przebywają na terytorium Polski powyżej 183 dni – od dnia następującego po 183 dniu pobytu w danym roku podatkowym (kalendarzowym) do końca roku kalendarzowego, za który dokonywane jest rozliczenie podatkowe; od stycznia kolejnego roku podatkowego płatnik zatem ponownie obowiązany jest pobierać od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy, aż do upływu 183 dnia pobytu cudzoziemca w Polsce;
• w stosunku do cudzoziemców, którzy złożyli oświadczenie o posiadaniu centrum interesów osobistych i gospodarczych na terytorium Polski, zasada będzie obowiązywać od dnia złożenia takiego oświadczenia do dnia uzyskania informacji o zmianie posiadanych danych; w sytuacji bowiem wypłaty wynagrodzenia w kolejnym roku podatkowym (kalendarzowym) płatnik może posłużyć się jedynie informacjami, które są w jego posiadaniu, i na ich podstawie nadal pobierać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ustawy); informacje takie płatnik ocenia w każdym przypadku indywidualnie, działając w dobrej wierze i wyłącznie na podstawie dostępnych mu danych; równocześnie brak jest podstaw prawnych potwierdzających konieczność uzyskiwania stosownych oświadczeń od cudzoziemców w każdych kolejnych latach podatkowych.

Końcowo, tut. Organ zauważa, że odnośnie ustalenia czy ukraiński zleceniobiorca będzie lub nie będzie rezydentem podatkowym Polski podziela argumentację Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 i 2. Złożenie przez zleceniobiorcę pierwszego lub drugiego rodzaju oświadczenia, gdzie oświadczy, że jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych mieści się w Polsce lub w danym roku podatkowym przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni – stwarza możliwość traktowania go przez Spółkę jako rezydenta podatkowego Polski.

Natomiast odnośnie pytania nr 3 i 4, tut. Organ nie podziela argumentacji Wnioskodawcy. Zleceniobiorca (w przedstawionej sytuacji) wskazuje, że będzie przebywać w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, dlatego też Spółka nie może traktować go jako rezydenta podatkowego Polski.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/