Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9-10-2019 r. – 0112-KDIL3-2.4011.377.2019.1.AMN

Podatek a dofinansowanie z zfśs do wycieczki / imprezy integracyjnej dla pracowników. Czy w przypadku takich świadczeń znajduje zastosowanie zwolnienie podatkowe na mocy art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PIT?

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z dofinansowaniem z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych do wycieczki dla pracowników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych działający przy Wnioskodawcy zamierza zorganizować w październiku bieżącego roku i postawić do dyspozycji wszystkim pracownikom i emerytom skorzystanie z wycieczki turystyczno-krajoznawczej.

Udział w wycieczce będzie miał charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich uprawnionych.

Celem wyjazdu będzie integracja pracowników oraz umożliwienie aktywnego wypoczynku, co pozytywnie wpłynie na wzajemne relacje i efektywność pracy.

Na koszt wycieczki złożą się koszty dojazdu, zakwaterowania, wyżywienia, bilety wstępu itp.

Osoba biorąca udział w wycieczce, zgodnie z regulaminem ZFŚS wniesie dopłatę pracownika. Pozostała kwota kosztów wyjazdu będzie stanowić dofinansowanie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Kwota dofinansowania uzależniona będzie od sytuacji materialnej pracownika i wypłacona zgodnie z zapisem w regulaminie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z wycieczką w części sfinansowaną z ZFŚS po stronie pracownika powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, a tym samym płatnik będzie zobowiązany pobrać i przekazać podatek dochodowy od osób fizycznych do właściwego urzędu skarbowego?
2. Czy koszt udziału pracownika w wycieczce jest przychodem dla pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń” zgodnie z artykułem 12 ustęp 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w związku z tym zwolniony jest z opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 do kwoty 1000 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie przez pracodawcę wycieczki turystyczno-krajoznawczej dla pracowników ze środków ZFŚS nie spowoduje po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Nie należy zaliczać powstającego po stronie pracownika przychodu do „innych nieodpłatnych świadczeń” w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym ponieważ:

• po stronie pracownika nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzonego wydatku, ponieważ gdyby nie wycieczka zorganizowana i finansowana przez pracodawcę, pracownik nie wydałby pieniędzy na udział w takim przedsięwzięciu,
• świadczenie to postawione jest do dyspozycji wszystkich pracowników i nie ma podstaw, żeby przypisać konkretnemu pracownikowi wymierną korzyść,
• deklaracja chęci udziału przez pracownika w wycieczce nie jest jednoznaczna z tym, że skorzysta on ze wszystkich dostępnych usług i produktów w trakcie wyjazdu.

Biorąc pod uwagę wyrok Trybunału Konstytucyjnego – wyrok z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 Wnioskodawca uważa, że w związku z wycieczką u pracownika nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. organ zauważa, że Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego wskazał art. 12 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tut. organ wskazuje, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) nie zawiera przepisu określonego jako art. 12 ust. 12. Mając jednak na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku tut. organ przyjął, że Zainteresowany popełnił oczywistą omyłkę i miał na uwadze przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 cytowanej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a powołanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy PIT.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W świetle art. 12 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do treści art. 39 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 67 powołanej ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 1000 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza zorganizować i postawić do dyspozycji wszystkim pracownikom i emerytom skorzystanie z wycieczki turystyczno-krajoznawczej. Udział w wycieczce będzie miał charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich uprawnionych. Celem wyjazdu będzie integracja pracowników oraz umożliwienie aktywnego wypoczynku, co pozytywnie wpłynie na wzajemne relacje i efektywność pracy. Wnioskodawca w części sfinansuje koszt wyjazdu z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych a w pozostałej części koszt będzie ponoszony przez osobę biorącą udział w wycieczce.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny ustalił, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• stanowią wymierną korzyść przypisaną indywidualnemu pracownikowi (korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to, powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że dofinansowanie z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych udziału pracowników w wycieczce turystyczno-krajoznawczej, której celem będzie integracja pracowników oraz aktywny wypoczynek, co pozytywnie wpłynie na wzajemne relacje i efektywność pracy, nie będzie stanowić dla pracowników przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego po stronie pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, a Wnioskodawca jako płatnik, nie będzie miał obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, o której mowa w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na brak zaistnienia po stronie pracowników przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z opodatkowania, wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję