Wyrok Sądu Apelacyjnego w Lublinie z 29-09-2016 r. – III AUa 939/15

UZASADNIENIE

Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G. decyzją z 9.02.2015 roku, po rozpoznaniu wniosku płatnika składek J. K., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Kancelaria Adwokacka (…), o wydanie interpretacji, przyjął, że stanowisko płatnika jest nieprawidłowe w zakresie nie uwzględnienia
w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne zleceniobiorcy – aplikanta adwokackiego – kwoty stanowiącej poniesiony uprzednio przez aplikanta koszt szkolenia w ramach aplikacji adwokackiej.

W odwołaniu od decyzji płatnik podniósł, że w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jednolity opubl. w Dz. U. 2015r., poz. 2236) zawarto katalog przychodów, których nie wlicza się do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zgodnie z § 2 pkt 29 cyt. rozporządzenia wśród tych przychodów znalazła się wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyłączeniem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych. Płatnik podniósł, że zgodnie z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia do osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia stosuje się § 2 cyt. rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższą argumentację, płatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych Oddziałowi w G. do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od organu rentowego zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na odwołanie organ rentowy wniósł o jego oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Organ podniósł, że zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2016r. , poz. 963, ze zm.) – zwanej dalej ustawą systemową – przychodami są przychody w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych m.in. z tytułu umowy zlecenia. Zwolnienie ze składek świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracowników na podstawie odrębnych przepisów nie dotyczy natomiast osób pracujących na podstawie umów zlecenia. Obecnie nie obowiązują żadne przepisy odrębnie regulujące przyznawanie świadczeń na kształcenie zleceniobiorców. W sytuacji więc, gdy przedsiębiorca pokrywa zleceniobiorcy koszty aplikacji adwokackiej (bez względu na to czy czyni to ponosząc koszt bezpośrednio na rzecz okręgowej rady adwokackiej czy zwraca zleceniobiorcy uprzednio ponoszone wydatki na szkolenie w ramach aplikacji) konieczne jest uwzględnienie wartości tego świadczenia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Sąd Okręgowy w Szczecinie VI Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wyrokiem z dnia 24 września 2015 roku zmienił zaskarżoną decyzję w ten sposób,
że uznał za prawidłowe stanowisko w sprawie z wniosku J. K. dotyczące problematyki niewliczania do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne zleceniobiorcy – aplikanta adwokackiego, przychodu będącego kwotą stanowiącą poniesiony uprzednio przez aplikanta koszt szkolenia w ramach aplikacji adwokackiej opłacony przez zleceniodawcę.

Sąd I instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniu, że płatnik składek J. K. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą Kancelaria Adwokacka (…). W ramach prowadzonej działalności zatrudnia na podstawie umowy zlecenia aplikantów adwokackich i zawiera z nimi umowy z których wynika, że jako zleceniodawca będzie ponosił koszty ich obowiązkowego szkolenia odbywanego
w ramach aplikacji. Aplikacja adwokacka jest bowiem odpłatna zgodnie z art. 76b ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 1982 Prawo o adwokaturze (tekst jednolity opubl.
w Dz.U. z 2015r., poz. 615). Dnia 9 stycznia 2015 roku do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w G.wpłynął wniosek płatnika składek o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej i wyjaśnienie, czy wypłacenie aplikantowi adwokackiemu świadczącemu usługi na rzecz adwokata na podstawie umowy zlecenia obligującej aplikanta do odbywania aplikacji adwokackiej i przewidującej rozwiązanie umowy zlecenia w razie skreślenia aplikanta z listy aplikantów adwokackich, kwoty stanowiącej poniesiony uprzednio przez aplikanta koszt szkolenia w postaci opłat za szkolenie w ramach aplikacji adwokackiej jest wliczane do podstawy wymiaru składek dla zleceniobiorcy, oraz czy wypłacanie zleceniobiorcy przez zleceniodawcę ekwiwalentu za wykorzystywane do realizacji umowy zlecenia programów komputerowych, do których licencje posiada zleceniobiorca oraz należących do zleceniobiorcy telefonu, sprzętu komputerowego w szczególności monitora, komputera, klawiatury, myszy, usług telekomunikacyjnych, energii elektrycznej mebli oraz wydatków poniesionych przez zleceniobiorcę celem realizacji umowy zlecenia jest wliczane po podstawy wymiaru składek dla zleceniobiorcy. Płatnik we wniosku podał, że zatrudnia na podstawie umowy zlecenia osoby odbywające aplikację adwokacką. Umowa zlecenia zawiera zapis, że ulega ona rozwiązaniu w przypadku utraty przez zleceniobiorcę statusu aplikanta, co jest podyktowane tym, że osoba nie posiadająca statusu aplikanta nie jest uprawniona do zastępowania płatnika składek w postępowaniach sądowych oraz administracyjnych, a osoba odbywająca aplikację uzyskuje takie uprawnienia po upływie 6 miesięcy odbywania aplikacji. W związku z odbywaniem aplikacji adwokackiej aplikanci w ramach szkolenia organizowanego przez Okręgowa Radę Adwokacką (ORA) uczestniczą w zajęciach teoretycznych raz w tygodniu oraz w okresie pierwszych 6 miesięcy odbywają praktyki w sądach powszechnych i prokuraturze. W związku ze szkoleniem obowiązani są do wnoszenia na rzecz ORA w S.opłaty za szkolenie wynoszące od 1 stycznia 2014 roku kwotę 5.124 zł za rok szkoleniowy. Zleceniodawca zobowiązał się, że zapewni zleceniobiorcy odpowiednią ilość czasu wolnego od wykonywania zlecenia celem przygotowania do zaliczenia i kolokwiów oraz wpłaci zleceniobiorcy koszt ponoszony przez niego tytułem szkolenia w ramach aplikacji adwokackiej po udokumentowaniu poniesienia tego kosztu. Płatnik składek podniósł, że jego wątpliwości budzi to, czy świadczenie przyznawane zleceniobiorcy na podnoszenie kwalifikacji zawodowych nie będą uwzględniane w podstawie wymiaru składek wtedy, gdy zleceniodawca poniesie koszt bezpośrednio na rzecz ORA w S. w terminach wyznaczonych do dokonania wpłaty przez aplikanta, czy wtedy, gdy zleceniobiorca zwraca zleceniodawcy uprzednio ponoszone wydatki na szkolenie w ramach aplikacji adwokackiej. W ocenie płatnika, to czy zleceniodawca ponosi w sensie ekonomicznym koszty podnoszenia kwalifikacji zawodowych zleceniobiorcy bezpośrednio na rzecz ORA, czy zwraca takie wydatki zleceniobiorcy po ich wniesieniu, jest nieistotne z punktu widzenia ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Istotne jest bowiem to, czy świadczenie jest dokonywane ze względu na podnoszenie kwalifikacji zawodowych (jest przychodem nie uwzględnianym przy ustalaniu podstawy wymiaru składek), czy nie. W każdym przypadku wysokość świadczenia zleceniodawcy odpowiada wysokości kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych, a różny jest tylko termin i sposób otrzymywania korzyści ekonomicznej przez zleceniobiorcę. W ocenie płatnika, za taką interpretacją przemawia to, że w chwili podpisywania umowy strony ustaliły, iż wysokość kosztu podnoszenia kwalifikacji zawodowych zleceniobiorcy będzie ponosił zleceniodawca.

W oparciu o tak poczynione ustalenia faktyczne Sąd Okręgowy uznał, że odwołanie płatnika składek zasługiwało na uwzględnienie i wskazując na treść art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2.07.2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015, poz. 584) w zw. z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz na art. 18 ust. 1 ustawy systemowej, wyjaśnił, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w przypadku osób, które w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych są traktowane jako pracownicy, tj. wykonują pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, albo umowy o dzieło, jeżeli umowę taką zawarły z pracodawcą, z którym pozostają w stosunku pracy, lub jeżeli w ramach takiej umowy wykonują pracę na rzecz pracodawcy, z którym pozostają w stosunku pracy – w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe uwzględnia się również przychód z tytułu umowy agencyjnej, umowy zlecenia lub innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia albo umowy o dzieło. Nadto, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 29 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jednolity opubl. w Dz. U. 2015r., poz. 2236) podstawy wymiaru składek nie stanowi przychód będący wartością świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyłączeniem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

W ocenie Sądu Okręgowego ze wskazanego przepisu wyraźnie wynika, że wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenie pracownika, z wyłączeniem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, nie wlicza się do podstawy wymiaru składki. Przez odrębne przepisy należy rozumieć akty prawne należące do źródeł powszechnie obowiązującego prawa, które dotyczą wszystkich podmiotów gospodarczych będących pracodawcami. Zgodnie natomiast z § 5 ust. 2 pkt 2 cyt. rozporządzenia przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Sąd Okręgowy mając zatem na uwadze regulacje § 5 ust. 2 pkt 2 i § 2 ust. 1 pkt 29 uznał, że koszt szkolenia w ramach aplikacji adwokackiej, opłacony przez zleceniodawcę nie podlega wliczeniu do podstawy wymiaru składek, gdyż z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia wyłączono wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, przysługujących pracownikom podejmujących naukę lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach poza szkolnych. Nie ma żadnego racjonalnego uzasadnienia, aby mając na uwadze treść przytoczonych powyżej przepisów przyjąć stanowisko Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o „odpowiednim stosowaniu”. Takie rozumienie prowadziłoby w istocie do wyłączenia stosowania przepisu § 5 ust 2 cytowanego rozporządzenia i stawiałoby pod znakiem zapytania wprowadzenie takiej regulacji. Nieistotne jest natomiast z punktu widzenia ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne to, czy zleceniodawca ponosi koszt podnoszenia kwalifikacji zawodowych aplikanta – zleceniobiorcy bezpośrednio na rzecz Okręgowej Rady Adwokackiej, czy zwraca takie wydatki zleceniobiorcy po ich poniesieniu. Istotne znaczenie ma bowiem charakter spełnionego świadczenia, tj. że mieści się on w zakresie przedmiotowo określonym w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku. Obojętne jest natomiast na czyją rzecz to świadczenie jest spełnione, tj. bezpośrednio zleceniobiorcy, czy na konto Okręgowej Rady Adwokackiej.

Z rozstrzygnięciem Sądu Okręgowego nie zgodził się organ rentowy. Zaskarżył wyrok w całości. Zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. § 2 ust. 1 pkt 29 w zw. z § 5 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jednolity opubl. w Dz. U. 2015r., poz. 2236) w związku z art. 4 pkt 9 i art. 18 ust. 1 i ust. 3 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z 2016r. , poz. 963, ze zm.) – zwanej dalej ustawą systemową. Wskazując na powyższe, skarżący wniósł o zmianę zaskarżonego wyroku w całości i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji.

Płatnik składek wniósł o oddalenie apelacji w całości.

Sąd Apelacyjny zważył, co następuje:

Apelacja organu rentowego nie zasługiwała na uwzględnienie.

Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym zarzutów apelacyjnych, doprowadziła Sąd Apelacyjny do wniosku, że zaskarżony wyrok jest prawidłowy.

Spór sprowadzał się jedynie do kwestii wykładni przepisów prawnych § 2 ust. 1 pkt 29 w zw. z § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej 
z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jednolity opubl. w Dz. U. 2015r., poz. 2236) – dalej jako rozporządzenie z dnia 18 grudnia 1998r.

W sprawie niesporne było bowiem uprawnienie płatnika składek do wystąpienia do organu rentowego o wydanie w jego indywidualnej sprawie interpretacji dotyczącej zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z tytułu umowy zlecenia zawartej z aplikantem adwokackim, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 83d ustawy systemowej w związku z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2.07.2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015, poz. 584).

W ocenie Sądu Apelacyjnego, nie ulegało również wątpliwości, że pokrywane przez płatnika składek na podstawie umowy zlecenia, obok zasadniczego wynagrodzenia zleceniobiorcy, koszty szkolenia aplikanckiego, jako związane z działalnością wykonywaną osobiście przez zleceniobiorcę stanowią przychód zleceniobiorcy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity opubl. w Dz.U. z 2012r., poz. 361, ze zm.), a zatem w myśl art. 18 ust. 1 i ust. 3w zw. z 4 pkt 9 i w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy systemowej są przychodem stanowiącym podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne: emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe. Zgodnie jednak z trafnie przywołanym przez Sąd I instancji przepisem szczególnym § 5 ust. 2 pkt 2 ww. rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998r. odsyłającym do § 2 ust.1 pkt 29 ww. rozporządzenia wyłączono z podstawy wymiaru składek przychody osób wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia z tytułu wartości świadczeń przyznanych przez zleceniodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego zleceniobiorcy. W § 2 ust. 1 pkt 29 ww. rozporządzenia zastrzeżono, że chodzi tu o „wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych (…) pracownika”, lecz nie budzi wątpliwości, że poprzez odpowiednie zastosowanie przepisu § 5 ust. 2 cyt. rozporządzenia tego rodzaju uprawnienie dotyczy nie tylko pracodawców, lecz również zleceniodawców finansujących koszty podnoszenia kwalifikacji zawodowych zleceniobiorców. W niniejszej sprawie istotny jest również status prawny zleceniobiorcy, który oprócz obowiązków wynikających ze zlecenia, posiada też niezbędny do realizacji umowy zlecenia status aplikanta adwokackiego. Nadto, skoro zgodnie z art. 76b ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (tekst jednolity opubl. w Dz.U. z 2015r., poz. 615) aplikacja adwokacka jest odpłatna, to aplikant jest obowiązany do uiszczania stosownej opłaty rocznej. Pokrywanie więc opłaty przez płatnika składek, jako zleceniodawcę, choćby chronologicznie późniejsze, służy zachowaniu warunku koniecznego do realizacji obowiązków wynikających z umowy zlecenia. Brak bowiem uiszczenia opłaty rocznej za aplikację powoduje podjęcie uchwały o skreśleniu aplikanta – zleceniobiorcy – z listy aplikantów adwokackich, zaś bez statusu aplikanta wpisanego na listę aplikantów (czynnych), zleceniobiorca przestanie posiadać niezbędny przymiot, umożliwiający zastępowanie zleceniodawcy przed organami ścigania, sądami itd.

Opłata roczna aplikancka nie jest zatem wydatkiem abstrakcyjnym z punktu widzenia wykonywania zlecenia. Służy również podwyższeniu kwalifikacji zawodowych aplikanta, a zatem spełnia warunek przewidziany w § 2 ust. 1 pkt 29 ww. rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998r. Celem aplikacji jest bowiem zdobycie przez aplikanta adwokackiego niezbędnych kwalifikacji i umiejętności zawodowych, koniecznych do wykonywania w przyszłości zawodu adwokata. Praktyka w kancelarii adwokackiej stanowi jednocześnie element szkolenia aplikanckiego, gdyż dzięki temu aplikant zdobywa praktyczne doświadczenie zawodowe. Za wadliwą zatem należy uznać argumentację organu rentowego, który pomijając powyższą wykładnię przepisów, tak literalną, jak i celowościową, doszukuje się po stronie płatnika składek obowiązku doliczenia do podstawy wymiaru składek opłaty rocznej aplikanckiej, która zgodnie z cyt. przepisami rozporządzenia nie stanowi przychodu wliczanego do tej podstawy.

Reasumując, rozpoznając sprawę Sąd Okręgowy nie naruszył norm prawa materialnego, które uzasadniałoby uwzględnienie wniosków apelacji. Trafnie bowiem przyjął, że płatnik składek przedstawił we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawidłową interpretację przywołanych powyżej przepisów prawnych, wobec czego stanowisko prawne organu rentowego należało w tym zakresie skorygować.

Wskazując na argumenty wyżej podane Sąd Apelacyjny na podstawie art. 385 k.p.c. oddalił apelację jako bezzasadną.

Na podstawie art. 350 § 1 i 3 k.p.c. sprostowano w komparycji zaskarżonego wyroku oznaczenie przedmiotu sporu.

źródło: http://orzeczenia.szczecin.sa.gov.pl/