Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5-04-2019 r. – 0113-KDIPT2-2.4011.86.2019.1.AKR

Podatek PIT od cudzoziemców (obywateli Ukrainy, Armenii, Republiki Białorusi, Republiki Gruzji, Republiki Mołdawii, Federacji Rosyjskiej). Rezydencja podatkowa a certyfikat rezydencji podatkowej. Ustalanie rezydencji podatkowej

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z zawarcia umów zleceń z obcokrajowcami nieposiadającymi certyfikatu rezydencji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka z o. o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zamierza świadczyć usługi w zakresie pracy tymczasowej oraz outsourcingu usług, w tym w formie agencji pracy tymczasowej.

W ramach planowanej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza rekrutować i zatrudniać na podstawie umowy zlecenia osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, będące obywatelami m.in.: Ukrainy, Armenii, Republiki Białorusi, Republiki Gruzji, Republiki Mołdawii, Federacji Rosyjskiej (dalej również: Obcokrajowcy lub Zleceniobiorcy).

Zleceniobiorcy będą przebywali i pracowali legalnie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (dalej: RP), tzn. będą posiadali wymagane polskimi przepisami dokumenty, takie jak wiza, pozwolenie na pobyt i/lub pracę itp.

Umowy zlecenia zawierane przez Wnioskodawcę będą odpłatne i będą opiewać na kwoty wynagrodzenia wyższe niż 200 zł.

W ciągu roku podatkowego Zleceniobiorcy, świadcząc usługi na rzecz Wnioskodawcy, będą przebywać na terytorium RP poniżej lub powyżej 183 dni.

Zleceniobiorcy, w oparciu o cywilnoprawną umowę zlecenia (a zatem bez znamion pracowniczego podporządkowania), w miejscu uzgodnionym z Wnioskodawcą, w tym placówkach Jego kontrahentów, będą świadczyć samodzielnie czynności wsparcia procesów wewnętrznych przedsiębiorców; w tym w zakresie wsparcia procesów przechowywania lub produkcji produktów przeznaczonych do wprowadzenia do obrotu gospodarczego, w tym poprzez wykonywanie takich usług jak pakowanie artykułów spożywczych i ich etykietowanie, wsparcie w procesie produkcyjnym.

Wnioskodawca zakłada, że Zleceniobiorcy nie przedstawią żadnych certyfikatów rezydencji, które to wyjaśniałyby zasady opodatkowania ich wynagrodzeń. W związku z czym, w celu wyjaśnienia rezydencji podatkowej posiadanej przez Zleceniobiorców, Wnioskodawca zamierza zwracać się do nich o wyjaśnienie tej kwestii. Wnioskodawca wskazuje, że nie ma obecnie i nie będzie miał prawnych instrumentów, aby samodzielnie określić rezydencję podatkową Zleceniobiorców.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka zamierza zwracać się o informację w tym zakresie do jedynych osób, które będą w stanie określić tę rezydencję podatkową, tj. samych Zleceniobiorców.

W związku z tym, Wnioskodawca zamierza zwracać się do Zleceniobiorców o złożenie odpowiednich oświadczeń, które zostaną przygotowane przez Wnioskodawcę w języku polskim oraz języku ojczystym danego Zleceniobiorcy.

Wnioskodawca ma zamiar przygotować oświadczenie, w którym Zleceniobiorcy będą mogli złożyć dwa rodzaje oświadczeń, tj.:

• pierwsze, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Spółki ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce bądź poza jej granicami;

• drugie, że w danym roku podatkowym przebywają na terytorium Polski dłużej lub krócej niż 183 dni pobytu w roku podatkowym i pod wskazanym adresem w Polsce.

Oba rodzaje oświadczeń będą traktowane jako deklaracja danego Zleceniobiorcy i w zależności od tego czy określi on, że:

• (i) jego ośrodek interesów życiowych znajduje się na terytorium RP bądź (ii) będzie przebywać na terytorium RP dłużej niż 183 dni pobytu w roku podatkowym – powstanie obowiązek uiszczania podatku dochodowego od całości dochodów uzyskiwanych na terytorium RP bez względu na miejsce położenia ich źródła, zatem także od dochodów uzyskanych ze źródeł położonych za granicą (polski rezydent podatkowy). Natomiast brak złożenia ww. oświadczenia (deklaracji) skutkować będzie koniecznością potrącania zryczałtowanego 20% podatku dochodowego,

• (i) jego ośrodek interesów życiowych znajduje się poza terytorium RP bądź (ii) będzie przebywać na terytorium RP mniej niż 183 dni pobytu w roku podatkowym – powstanie obowiązek uiszczania podatku dochodowego wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium RP (polski nierezydent podatkowy), a złożenie niniejszego oświadczenia (deklaracji) skutkować będzie koniecznością potrącania zryczałtowanego 20% podatku dochodowego i Zleceniobiorca nie będzie zobligowany do rocznego rozliczenia podatku w Polsce (chyba, że ostatecznie jego pobyt w Polsce przekroczy 183 dni w danym roku kalendarzowym).

Ponadto, ze względu na fakt, że Obcokrajowcy mogą nie posiadać wiedzy na temat zasad rozliczeń podatkowych w Polsce, Wnioskodawca w każdym z oświadczeń zamierza zamieścić również informacje o konsekwencjach złożenia i braku złożenia danego rodzaju oświadczenia. W ten sposób, Wnioskodawca zamierza ułatwiać Zleceniobiorcom poruszanie się w ramach polskiego systemu prawa podatkowego i zmniejszyć ryzyko błędnego rozliczenia tych osób w Polsce.

Wnioskodawca wskazuje, że Zleceniobiorcy będą proszeni o złożenie jednego z wyżej wskazanych oświadczeń przy ich zatrudnieniu i każdorazowo na początku kolejnego roku kalendarzowego, w którym będzie kontynuowana współpraca.

Oświadczenia będą składane dobrowolnie, co oznacza, że decyzja, czy Zleceniobiorca odpowiednio określi na składanym oświadczeniu oraz podpisze jedno z opisanych oświadczeń, należy wyłącznie do Obcokrajowca.

Ponadto, umowa cywilnoprawna (umowa zlecenie) zawarta pomiędzy Spółką a Zleceniobiorcą będzie przewidywała również obowiązek Zleceniobiorcy do niezwłocznego aktualizowania złożonych oświadczeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przypadku, gdy Zleceniobiorca złoży jedno ze wskazanych powyżej oświadczeń, Wnioskodawca może traktować to oświadczenie jako dokument potwierdzający jego polską rezydencję bądź nierezydencję podatkową i na tej podstawie obliczać odpowiednio zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (polski rezydent podatkowy) bądź ryczałtem (polski nierezydent podatkowy)?
2. Jeżeli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie podzieli stanowiska Wnioskodawcy w stosunku do pytania pierwszego, to Wnioskodawca prosi o odpowiedź na podstawie jakich dokumentów ma ustalić czy Jego Zleceniobiorca jest lub nie jest rezydentem podatkowym Polski w okresie współpracy z Wnioskodawcą?
3. Czy w przypadku, gdy Zleceniobiorca złoży oświadczenie o braku posiadania polskiej rezydencji podatkowej, a następnie w toku współpracy z Wnioskodawcą zmieni się jego status nierezydenta podatkowego w Polsce (np. z uwagi na okres pobytu na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym) – to czy działając w zaufaniu do treści tego oświadczenia z chwilą złożenia oświadczenia należy obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ryczałtowych (jak dla nierezydenta podatkowego w Polsce), a od czasu zmiany ww. okoliczności – na zasadach ogólnych (jak dla rezydenta podatkowego w Polsce)?

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania pierwszego), złożenie przez Zleceniobiorcę jednego z wyżej wskazanych oświadczeń może być traktowane jako dokument potwierdzający jego polską rezydencję bądź nierezydencję podatkową, a Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy na podstawie złożonego oświadczenia powinien odpowiednio obliczać zaliczki na zasadach ogólnych (polski rezydent podatkowy) bądź ryczałtem (polski nierezydent podatkowy).

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania drugiego), z uwagi na fakt, że w ocenie Wnioskodawcy złożenie jednego z wyżej wskazanych oświadczeń jest wystarczające do uznania Zleceniobiorcy za polskiego rezydenta bądź nierezydenta podatkowego – Wnioskodawca nie ma obowiązku posiadać innych dokumentów potwierdzających rezydencję podatkową zatrudnianych Zleceniobiorców.

Zdaniem Wnioskodawcy (w zakresie pytania trzeciego), w przypadku gdy Zleceniobiorca złoży oświadczenie o podleganiu rezydencji podatkowej kraju pochodzenia (np. Ukrainy, Armenii, Republiki Białorusi, Republiki Gruzji, Republiki Mołdawii, Federacji Rosyjskiej), a następnie w toku współpracy z Wnioskodawcą uzyska status polskiego rezydenta podatkowego (np. w wyniku przekroczenia okresu 183 dni pobytu w Polsce w roku podatkowym) – to z chwilą złożenia oświadczenia należy obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ryczałtowych (jak dla nierezydenta podatkowego w Polsce), a po zmianie statusu na rezydenta podatkowego w Polsce – Wnioskodawca powinien obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (jak dla rezydenta podatkowego w Polsce).

Uzasadnienie szczegółowe:

1. Rezydencja podatkowa.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.; dalej ustawa o PIT), osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium RP, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, określa przesłanki, na podstawie których określa się miejsce zamieszkania osoby fizycznej na terytorium RP i wystarczające jest spełnienie jednego z warunków, aby określić ww. miejsce zamieszkania.

Przepis wskazuje, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP uważa się osobę fizyczną, która:

• posiada na terytorium RP centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych); lub

• przebywa na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym.

Pierwszy warunek, dzięki któremu określamy miejsce zamieszkania osoby fizycznej na terytorium RP wskazuje na posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

„Centrum interesów osobistych” interpretuje się jako miejsce (kraj), w którym osoba fizyczna (i) posiada najwięcej powiązań rodzinnych i towarzyskich; (ii) podejmuje aktywność społeczną, kulturalną, polityczną i obywatelską; (iii) należy do organizacji i klubów; (iv) czy uprawia hobby.

„Centrum interesów gospodarczych” interpretuje się jako miejsce (kraj), w którym osoba fizyczna (i) prowadzi działalność zarobkową; (ii) uzyskuje inne dochody, np. z najmu czy z kapitałów pieniężnych; (iii) posiada zlokalizowany majątek nieruchomy i ruchomy; (iv) posiada ulokowane depozyty, założone lokaty bankowe, zaciągnięte pożyczki i kredyty czy zawarte polisy ubezpieczeniowe; (v) czy kraj opłacania składek na ubezpieczenie społeczne.

Oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczna, kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 20 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1562/15).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne niemające miejsca zamieszkania na terytorium RP, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium RP (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b za dochody (przychody) osiągane na terytorium RP przez polskich nierezydentów podatkowych, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

• pracy wykonywanej na terytorium RP na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

• działalności wykonywanej osobiście na terytorium RP, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

• działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium RP, w tym poprzez położony na terytorium RP zagraniczny zakład;

• położonej na terytorium RP nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Powyżej wskazane przepisy, tj. art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska (art. 4a ustawy o PIT). Jednakże z uwagi na fakt, że – zgodnie z przyjętym dla potrzeb wniosku założeniem – Zleceniobiorcy, co do zasady, nie będą przedstawiać Wnioskodawcy żadnych certyfikatów rezydencji, to nie będzie możliwe zastosowanie w tym przypadku odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Tak więc ustalenie statusu cudzoziemców dla potrzeb podatkowych oraz ich późniejsze rozliczenie podatkowe będą oparte wyłącznie na podstawie polskich przepisów, w szczególności ustawy o PIT.

2. Obowiązki Wnioskodawcy jako płatnika podatku/zaliczek na podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1 (polscy rezydenci podatkowi), są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

Art. 41 ust. 4 ustawy o PIT stanowi natomiast, że płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. art. 41 ust. 1 ustawy o PIT), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium RP przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a (polscy nierezydenci podatkowi), przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Art. 29 ust. 2 ustawy o PIT wskazuje, że przepisy ust. 1 (art. 29 ust. 1 ustawy o PIT) stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 21, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy o PIT w terminie do końca stycznia następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 42 ust. 2 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

• w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy, których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;

• w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy, których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w ciągu roku sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

W razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed upływem terminu dla złożenia informacji, o których mowa w ust. 2 (art. 42 ust. 2 ustawy o PIT), informacje te płatnik składa nie później niż w dniu zaprzestania prowadzenia działalności (art. 42 ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 4 ustawy o PIT, na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a (polski nierezydent podatkowy), płatnik w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2 (art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT).

3. Możliwość określenia rezydencji podatkowej Zleceniobiorców przez Wnioskodawcę jako płatnika zaliczek (podatku) na podatek dochodowy.

Jak wynika z przepisów przedstawionych w pkt 2 wniosku, Wnioskodawca jako płatnik zaliczek (podatku) na podatek dochodowy jest zobowiązany do pobrania z wynagrodzenia wypłacanego Zleceniobiorcom zaliczek na podatek w odpowiedniej, określonej przepisami, wysokości (na zasadach ogólnych bądź ryczałtem).

W przypadku, gdy Zleceniobiorca nie przekroczyłby granicy 183 dni pobytu na terenie Polski w danym roku podatkowym bądź Wnioskodawca dysponowałby informacją o tym, że ośrodek interesów życiowych podatnika nie znajduje się w Polsce, Wnioskodawca przez cały okres zobowiązany jest pobrać od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o PIT i sporządzić deklarację PIT-8AR i informację IFT-1/IFT-1R.

W przypadku, gdy Zleceniobiorca przekroczyłby granicę 183 dni pobytu na terenie Polski w danym roku podatkowym bądź Wnioskodawca dysponowałby informacją o tym, że ośrodek interesów życiowych podatnika znajduje się w Polsce, Wnioskodawca od momentu otrzymania tych informacji (bądź od momentu granicy 183 dni, jeżeli Wnioskodawca otrzymałby tę informację w późniejszym terminie) powinien traktować Zleceniobiorcę jako polskiego rezydenta podatkowego, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ustawy o PIT).

Jednocześnie, ustawa o PIT, nie daje Wnioskodawcy jako płatnikowi żadnych prawnych narzędzi do weryfikowania, czy zatrudniony przez Niego Zleceniobiorca jest czy też nie jest polskim rezydentem podatkowym. Z tego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, takich informacji powinien dostarczyć Wnioskodawcy zatrudniany przez Niego Zleceniobiorca, najlepiej znający swoją sytuację osobistą i majątkową, a także swoje dalsze plany życiowe (zarówno osobiste, jak i zawodowe) i jest jedyną osobą, która jest w stanie w sposób wiarygodny ocenić, gdzie położona jest jego rezydencja podatkowa.

Wnioskodawca, zdaje sobie sprawę, że Zleceniobiorcy nie znają przepisów ustawy o PIT i dlatego nie wymaga od Zleceniobiorców samodzielnego zapoznania się z przepisami i składania prostego oświadczenia czy ich rezydencja podatkowa położona jest w Polsce, czy poza jej granicami. Zleceniobiorcy będą świadomi kryteriów, według których polskie przepisy oceniają rezydencję podatkową, ponieważ zostaną one przedstawione w jednym z opisanych we wniosku oświadczeń. Dzięki temu, Zleceniobiorca będzie w stanie złożyć wiarygodne oświadczenia o swojej rezydencji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on podstaw do kwestionowania treści oświadczeń składanych przez Zleceniobiorców w przedmiocie rezydencji podatkowej lub jej braku na terenie Polski – oświadczenia będą przekazywane Zleceniobiorcom w dwóch wersjach językowych: polskiej oraz w języku ojczystym danego Obcokrajowca. Wnioskodawca będzie działać w dobrej wierze i zaufaniu do treści tych oświadczeń, i w związku z tym na tej podstawie jest zobowiązany do obliczania zaliczek (podatku) w sposób zgodny z przepisami w tym zakresie (odpowiednio dla polskich rezydentów i nierezydentów podatkowych).

Wnioskodawca wskazuje, że byłby zobowiązany do stosowania tego sposobu rozliczeń, chyba że Zleceniobiorca, z uwagi na zmianę jego sytuacji życiowej, zmieni przedmiotowe oświadczenie.

Dodatkowo, Zleceniobiorcy, którzy raz złożyli jedno z oświadczeń, będą zobowiązani do składania ich aktualizacji na początku każdego kolejnego roku podatkowego, w którym będzie kontynuowana współpraca z Wnioskodawcą.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Wnioskodawca jest zdania, że złożenie przez Zleceniobiorcę jednego z wyżej wskazanych oświadczeń może być traktowane jako dokument potwierdzający jego polską rezydencję bądź nierezydencję podatkową, a Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy na podstawie złożonego oświadczenia powinien odpowiednio obliczać zaliczki na zasadach ogólnych (polski rezydent podatkowy) bądź ryczałtem (polski nierezydent podatkowy).

Jednocześnie, potwierdzenie, że oświadczenie jest dokumentem wystarczającym do ustalenia polskiej rezydencji bądź nierezydencji podatkowej, potwierdza, że dzień złożenia jednego z wyżej wskazanych oświadczeń przez Zleceniobiorcę jest momentem, od którego Wnioskodawca powinien traktować go jako polskiego rezydenta bądź nierezydenta podatkowego i na tej podstawie obliczać odpowiednio zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (polski rezydent podatkowy) bądź ryczałtem (polski nierezydent podatkowy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8. niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanych przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jak już bowiem wspomniano przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Ocena czy osoba fizyczna podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z tym, że Wnioskodawca zamierza rekrutować i zatrudniać na podstawie umowy zlecenia osoby fizyczne będące obywatelami m.in.: Ukrainy, Armenii, Republiki Białorusi, Republiki Gruzji, Republiki Mołdawii, Federacji Rosyjskiej do wynagrodzeń wypłacanych z tego tytułu mają zastosowanie odpowiednie konwencje i umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarte między Rzeczpospolitą Polską a ww. krajami.

I tak, w świetle art. 4 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie w dniu 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 63, poz. 269, z późn. zm.), w rozumieniu niniejszej Konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

W myśl art. 4 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Białoruś w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Mińsku dnia 18 listopada 1992 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 120, poz. 534), w rozumieniu niniejszej Umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Stosownie natomiast do treści art. 4 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Gruzji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Warszawie dnia 5 listopada 1999 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 248, poz. 1820), w rozumieniu niniejszej Umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce faktycznego zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł znajdujących się w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Mołdowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 16 listopada 1994 r. (Dz. U. z 1996 r., Nr 38, poz. 166), w niniejszej Konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

W świetle art. 1 ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Moskwie dnia 22 maja 1992 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 125, poz. 569, z późn. zm.), w rozumieniu niniejszej Umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, miejsce zarejestrowania osoby prawnej albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jeżeli dochód jest osiągany przez spółkę jawną, to miejsce zamieszkania ustala się w miejscu pobytu osoby podlegającej opodatkowaniu od takiego dochodu.

Z kolei, w myśl art. 4 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Armenii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 14 lipca 1999 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 66, poz. 576), w rozumieniu niniejszej Konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zarejestrowania, miejsce zamieszkania, miejsce pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
3. przedsiębiorstwa w spadku

− z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Obowiązki płatników podatku dochodowego określone zostały w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Zgodnie z art. 41 ust. 9a ww. ustawy, jeżeli miejsce zamieszkania podatnika dla celów podatkowych zostało udokumentowane certyfikatem rezydencji niezawierającym okresu jego ważności, płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (…).

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 42 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

1. w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika wykonują swoje zadania – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru;
2. w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2 (art. 42 ust. 4 ww. ustawy).

Zaznaczyć należy, że w myśl art. 42 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Z opisu zdarzeń przyszłych wynika, że Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi w zakresie pracy tymczasowej oraz outsourcingu usług, w tym w formie agencji pracy tymczasowej. W ramach planowanej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza rekrutować i zatrudniać na podstawie umowy zlecenia osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, będące obywatelami m.in.: Ukrainy, Armenii, Republiki Białorusi, Republiki Gruzji, Republiki Mołdawii, Federacji Rosyjskiej. Zleceniobiorcy będą przebywali i pracowali legalnie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tzn. będą posiadali wymagane polskimi przepisami dokumenty, takie jak wiza, pozwolenie na pobyt i/lub pracę itp. Umowy zlecenia zawierane przez Wnioskodawcę będą odpłatne i będą opiewać na kwoty wynagrodzenia wyższe niż 200 zł. W ciągu roku podatkowego Zleceniobiorcy, świadcząc usługi na rzecz Wnioskodawcy, będą przebywać na terytorium RP poniżej lub powyżej 183 dni. Zleceniobiorcy, w oparciu o cywilnoprawną umowę zlecenia (a zatem bez znamion pracowniczego podporządkowania), w miejscu uzgodnionym z Wnioskodawcą, w tym placówkach Jego kontrahentów, będą świadczyć samodzielnie czynności wsparcia procesów wewnętrznych przedsiębiorców; w tym w zakresie wsparcia procesów przechowywania lub produkcji produktów przeznaczonych do wprowadzenia do obrotu gospodarczego, w tym poprzez wykonywanie takich usług jak pakowanie artykułów spożywczych i ich etykietowanie, wsparcie w procesie produkcyjnym. Wnioskodawca zakłada, że Zleceniobiorcy nie przedstawią żadnych certyfikatów rezydencji, które to wyjaśniałyby zasady opodatkowania ich wynagrodzeń. W związku z czym, w celu wyjaśnienia rezydencji podatkowej posiadanej przez Zleceniobiorców, Wnioskodawca zamierza zwracać się do nich o wyjaśnienie tej kwestii. Wnioskodawca wskazuje, że nie ma obecnie i nie będzie mieć prawnych instrumentów, aby samodzielnie określić rezydencję podatkową Zleceniobiorców. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka zamierza zwracać się o informację w tym zakresie do jedynych osób, które będą w stanie określić tę rezydencję podatkową tj. samych Zleceniobiorców. W związku z tym, Wnioskodawca zamierza zwracać się do Zleceniobiorców o złożenie odpowiednich oświadczeń, które zostaną przygotowane przez Wnioskodawcę w języku polskim oraz języku ojczystym danego Zleceniobiorcy.

Wnioskodawca ma zamiar przygotować oświadczenie, w którym Zleceniobiorcy będą mogli złożyć dwa rodzaje oświadczeń, tj.:

• pierwsze, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Spółki ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce bądź poza jej granicami;

• drugie, że w danym roku podatkowym przebywają na terytorium Polski dłużej lub krócej niż 183 dni pobytu w roku podatkowym i pod wskazanym adresem w Polsce.

Oba rodzaje oświadczeń będą traktowane jako deklaracja danego Zleceniobiorcy i w zależności od tego czy określi on, że:

• (i) jego ośrodek interesów życiowych znajduje się na terytorium RP bądź (ii) będzie przebywać na terytorium RP dłużej niż 183 dni pobytu w roku podatkowym – powstanie obowiązek uiszczania podatku dochodowego od całości dochodów uzyskiwanych na terytorium RP bez względu na miejsce położenia ich źródła, zatem także od dochodów uzyskanych ze źródeł położonych za granicą (polski rezydent podatkowy). Natomiast brak złożenia niniejszego oświadczenia (deklaracji) skutkować będzie koniecznością potrącania zryczałtowanego 20% podatku dochodowego,

• (i) jego ośrodek interesów życiowych znajduje się poza terytorium RP bądź (ii) będzie przebywać na terytorium RP mniej niż 183 dni pobytu w roku podatkowym – powstanie obowiązek uiszczania podatku dochodowego wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium RP (polski nierezydent podatkowy), a złożenie niniejszego oświadczenia (deklaracji) skutkować będzie koniecznością potrącania zryczałtowanego 20% podatku dochodowego i Zleceniobiorca nie będzie zobligowany do rocznego rozliczenia podatku w Polsce (chyba, że ostatecznie jego pobyt w Polsce przekroczy 183 dni w danym roku kalendarzowym).

Ponadto, ze względu na fakt, że Obcokrajowcy mogą nie posiadać wiedzy na temat zasad rozliczeń podatkowych w Polsce, Wnioskodawca w każdym z oświadczeń zamierza zamieścić również informacje o konsekwencjach złożenia i braku złożenia danego rodzaju oświadczenia. W ten sposób, Wnioskodawca zamierza ułatwiać Zleceniobiorcom poruszanie się w ramach polskiego systemu prawa podatkowego i zmniejszyć ryzyko błędnego rozliczenia tych osób w Polsce. Wnioskodawca wskazuje, że Zleceniobiorcy będą proszeni o złożenie jednego z wyżej wskazanych oświadczeń przy ich zatrudnieniu i każdorazowo na początku kolejnego roku kalendarzowego, w którym będzie kontynuowana współpraca. Oświadczenia będą składane dobrowolnie, co oznacza, że decyzja, czy Zleceniobiorca odpowiednio określi na składanym oświadczeniu oraz podpisze jedno z opisanych oświadczeń, należy wyłącznie do Obcokrajowca.

Ponadto, umowa cywilnoprawna (umowa zlecenie) zawarta pomiędzy Spółką a Zleceniobiorcą będzie przewidywała również obowiązek Zleceniobiorcy do niezwłocznego aktualizowania złożonych oświadczeń.

W świetle przedstawionych wyżej uregulowań prawnych należy zatem wskazać, że od wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę Obcokrajowcom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia, którzy złożą oświadczenia, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy ich ośrodek interesów życiowych w rozumieniu art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się w Polsce (niezależnie od długości ich pobytu w Polsce) lub, że przebywają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, Wnioskodawca (płatnik) obowiązany jest do poboru zaliczek na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ww. ustawy) i sporządzenia za ten okres deklaracji PIT-4R i informacji PIT-11. 

Natomiast w sytuacji wypłaty wynagrodzeń Obcokrajowcom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia, którzy złożą oświadczenia, że nie posiadają ośrodka interesów życiowych w Polsce, a ponadto w roku podatkowym ich pobyt w Polsce nie przekroczył 183 dni, Wnioskodawca zobowiązany jest pobrać od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy, sporządzić deklarację PIT-8AR i informację IFT-1/IFT-1R. Jeśli pobyt ten przekroczy 183 dni Wnioskodawca powinien stosować zasady jak dla osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce. W takim przypadku po zakończeniu roku podatkowego płatnik powinien wystawić dwie informacje: IFT-1R za okres pobytu podatnika do 183 dni oraz PIT-11 za okres od momentu, gdy powstał obowiązek poboru zaliczki wg art. 41 ustawy. 

Równocześnie wskazać należy, że rozliczanie cudzoziemców na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ustawy) możliwe jest od dnia spełnienia przesłanek wynikających z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dnia ich ustania.

Zatem, zasada ta obowiązuje:

1. w stosunku do cudzoziemców, którzy przebywają na terytorium Polski powyżej 183 dni – od dnia następującego po 183 dniu pobytu w danym roku podatkowym (kalendarzowym) do końca roku kalendarzowego, za który dokonywane jest rozliczenie podatkowe; od stycznia kolejnego roku podatkowego płatnik ponownie obowiązany jest pobierać od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy, aż do upływu 183 dnia pobytu cudzoziemca w Polsce;
2. w stosunku do cudzoziemców, którzy złożyli oświadczenie o posiadaniu centrum interesów osobistych lub gospodarczych na terytorium Polski zasada będzie obowiązywać od dnia złożenia takiego oświadczenia do dnia uzyskania informacji o zmianie posiadanych danych.

Ponadto podkreślenia wymaga, że płatnik dokonuje poboru zaliczki na podatek (uwzględniając zasadę ograniczonego lub nieograniczonego obowiązku podatkowego) opierając się jedynie na posiadanych przez siebie informacjach oraz tych przedstawionych przez podatnika. Płatnik na etapie poboru zaliczki na podatek nie jest zatem obowiązany do ustalania faktycznych dni pobytu podatnika na terytorium Polski, jeżeli informacji takich nie posiada. A zatem w każdym indywidualnym przypadku Wnioskodawca działając w dobrej wierze, na podstawie informacji, które są Mu dostępne, powinien ocenić czy pobyt danej osoby przekroczył 183 dni w roku podatkowym. 

Reasumując, jeżeli zleceniobiorca złoży oświadczenie, w ramach którego oświadczy, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce lub złoży oświadczenie, w ramach którego oświadczy, że w danym roku podatkowym przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, Wnioskodawca od początku współpracy powinien traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych, a nie ryczałtem. Natomiast, jeżeli zleceniobiorca złoży oświadczenie, w ramach którego oświadczy, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy nie posiada ośrodka interesów życiowych w Polsce, a ponadto w roku podatkowym jego pobyt w Polsce nie przekroczył 183 dni Wnioskodawca obowiązany jest pobrać od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy oraz sporządzić deklarację PIT-8AR i informację IFT-1/IFT-1R. Jeśli pobyt ten przekroczy 183 dni Wnioskodawca powinien od tego momentu stosować zasady jak dla osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce. W takim przypadku po zakończeniu roku podatkowego płatnik powinien wystawić dwie informacje: IFT-1R za okres pobytu podatnika do 183 dni oraz PIT-11 za okres od momentu, gdy powstał obowiązek poboru zaliczki wg art. 41 ustawy. Dodać należy, że od stycznia następnego roku pobiera się ryczałt, a po przekroczeniu 183 dnia stosuje się zasady ogólne. 

Stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe w całości, ponieważ jest nie w pełni spójne z przedstawionym opisem zdarzeń przyszłych. W odniesieniu do okresu pobytu zleceniobiorców na terytorium RP w stanowisku Wnioskodawca używa sformułowania „nie przekroczyłby granicy 183 dni”. Natomiast w opisie zdarzeń przyszłych „krócej niż 183 dni” lub „mniej niż 183 dni” co nie jest tożsame z ww. sformułowaniem zawartym stanowisku, ponieważ wyklucza sytuację gdy pracownik przebywał na terytorium RP 183 dni.

Ponadto w opisie zdarzeń przyszłych Wnioskodawca stwierdził, że „(…) ma zamiar przygotować oświadczenie, w którym Zleceniobiorcy będą mogli złożyć dwa rodzaje oświadczeń, tj.: (…) drugie, że w danym roku podatkowym przebywają na terytorium Polski (…)” oraz „Oba rodzaje oświadczeń będą traktowane jako deklaracja danego Zleceniobiorcy i w zależności od tego czy określi on, że: (…) będzie przebywać na terytorium RP (…)”. W związku z tym podkreślić należy, że złożenie przez zleceniobiorcę oświadczenia, w ramach którego stwierdzi, że będzie przebywać na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym nie może stanowić dowodu na możliwość traktowania go jako osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP, a w konsekwencji pobierania zaliczek na podatek dochodowy na zasadach ogólnych zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy. W momencie wypłaty wynagrodzenia płatnik może posłużyć się jedynie faktycznymi informacjami, które są w jego posiadaniu (posiadanie ośrodka interesów życiowych przez zleceniobiorcę, czy potwierdzony – np. w oświadczeniu – fakt przebywania na terytoriom Polski powyżej 183 dni) i na ich podstawie pobierać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych. We własnym stanowisku w odniesieniu do informacji o przekroczeniu przez zleceniobiorcę granicy 183 dni oraz o tym, że ośrodek interesów życiowych zleceniobiorcy znajduje się w Polsce Wnioskodawca stwierdził, że „od momentu otrzymania tych informacji (bądź od momentu granicy 183 dni, jeżeli Wnioskodawca otrzymałby tę informację w późniejszym terminie) powinien traktować Zleceniobiorcę jako polskiego rezydenta podatkowego”. Powyższe sformułowanie jest częściowo błędne. Wnioskodawca powinien traktować zleceniobiorcę jako polskiego rezydenta podatkowego od momentu przekroczenia przez zleceniobiorcę 183 dni pobytu w Polsce, nie zaś od momentu granicy 183 dni. Ponadto w stanowisku Wnioskodawca przedstawił art. 3 ust. 2b, art. 41 ust. 4, art. 42 ust. 2 i art. 42 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w nieaktualnym brzmieniu.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe będą różniły się od występujących w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałych stanów faktycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję