Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3-04-2019 r. – 0112-KDIL3-1.4011.80.2019.1.AGR

Przychód pracownika a upominki z okazji jubileuszu pracy zawodowej

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem pracownikom upominków z okazji jubileuszu pracy zawodowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako pracodawca co roku z okazji jubileuszu pracy zawodowej, przekazuje pracownikom upominki w postaci zegarków i pinsów z wygrawerowanym na trwałe logo Spółki. W opinii Spółki, powyższe przekazanie upominków będzie stanowiło darowiznę w myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018, poz. 1025, dalej: k.c.). Darczyńcą w ramach tej darowizny będzie Spółka, natomiast obdarowanymi poszczególni pracownicy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wartość przekazanych pracownikom upominków, z okazji jubileuszu pracy zawodowej pracowników, będzie stanowiła dla nich przychód ze stosunku pracy i czy w konsekwencji na Spółce, jako płatniku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, będzie ciążył obowiązek jej obliczenia i pobrania?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej updof) oraz art. 12 ust. 1 tejże ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń.

Natomiast na mocy art. 31 updof osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Spółka w związku z wypłatą wynagrodzeń za pracę na rzecz zatrudnionych przez nią pracowników występuje w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka, jako pracodawca co roku z okazji jubileuszu pracy przekazuje pracownikom upominki w postaci prezentów opatrzonych trwałym logo Spółki. Wręczenie tego rodzaju upominku nie wynika z żadnych umów zawartych przez Spółkę z pracownikiem, regulaminu pracy czy też innych aktów wewnętrznych. Nie jest także żadną dodatkowa formą gratyfikacji za wykonaną pracę. Celem ich przekazania jest jedynie podkreślenie związku Spółki z pracownikiem, chęć zaakcentowania, iż długoletnia praca dla Spółki jest doceniana.

Zdaniem Spółki, przekazanie pracownikom upominków w opisanej formie oraz okolicznościach stanowić będzie darowiznę w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, nie zaś przychód ze stosunku pracy. Wynika to zarówno z charakteru, jak i celu zamierzonej czynności, której istotą jest obdarowanie pracowników w związku z jubileuszem pracy zawodowej, nie zaś dodatkowa gratyfikacja za wykonana pracę. Zaznaczyć należy, iż w opisanym stanie faktycznym wystąpią wszelkie istotne warunki do zakwalifikowania omawianej czynności jako darowizny, tj. zobowiązanie darczyńcy do świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego oraz brak ekwiwalentu ze strony obdarowanego. Darowizna zostanie wprawdzie dokonana na rzecz osób posiadających status pracownika, jednak nie będzie ona wynikała z wiążącego strony stosunku pracy ani innych dokumentów. Dlatego też, zdaniem Spółki przysporzenie majątkowe po stronie pracownika wynikające z otrzymanej darowizny będzie spełniać wszystkie przesłanki podlegania ustawie o podatku od spadków i darowizn. Stosownie do treści art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r. poz. 644), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. z tytułem darowizny. Spełnienie zaś przesłanek do opodatkowania tym podatkiem, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 updof, wyklucza możliwość zastosowania podatku dochodowego od osób fizycznych.

Skutkiem takiego sklasyfikowania stanu faktycznego jest wskazanie, że przedmiotowa czynność podlegać będzie podatkowi od spadków i darowizn, nie zaś podatkowi od osób fizycznych. Tym samym zaś na Spółce, jako płatniku, nie będzie ciążył zgodnie z art. 31 updof obowiązek obliczenia i pobrania z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że o nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym można mówić w sytuacji, gdy:

• podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenie odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe;
• korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
• korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
• świadczenie musi mieć nieodpłatny charakter. Nie może ono zatem wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, czy ów ekwiwalent pozostaje w ekonomicznej równowadze ze świadczeniem. Jeżeli podmiot zobowiązany jest do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, choćby miało ono wymiar symboliczny nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu.

W kontekście zagadnienia nieodpłatnych świadczeń z tytułu stosunku pracy, należy wskazać na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. W wyroku tym, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że nie wszystkie świadczenia otrzymywane przez pracowników od pracodawców można uznać za przychód w rozumieniu ustawy. ,,W ocenie Trybunału jest oczywiste, że pracodawcy (poza wyjątkowymi sytuacjami) nie dokonują darowizn na rzecz swoich pracowników. Jednocześnie jest oczywiste, że wynagrodzenie za pracę może przybierać nie tylko pieniężną postać, lecz także postać różnego rodzaju świadczeń, które – nawet nieujęte w umowie o pracę – w praktyce są postrzegane jako jego element. Gdyby się zdarzyło, że pracodawca rzeczywiście chce obdarować konkretnego pracownika, np. z okazji jubileuszu zatrudnienia wręcza mu zegarek, wówczas korzyść tę należałoby potraktować jako podlegającą ustawie o podatku od spadków i darowizn. A zatem to nie zamiar obdarowania stanowi kryterium odróżnienia świadczeń pracodawcy, o których wartość należy podnieść podlegający opodatkowaniu dochód pracownika, od tych, które jego dochodu nie zwiększają.”

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. 

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako pracodawca co roku z okazji jubileuszu pracy zawodowej, przekazuje pracownikom upominki w postaci zegarków i pinsów z wygrawerowanym na trwałe logo Spółki. W opinii Wnioskodawcy, powyższe przekazanie upominków będzie stanowiło darowiznę. Darczyńcą w ramach tej darowizny będzie Spółka, natomiast obdarowanymi poszczególni pracownicy. 

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane przepisy prawa podatkowego oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, uznać należy, że upominki od Wnioskodawcy związane z jubileuszem pracy zawodowej, jako darowizny nie będą stanowić nieodpłatnego świadczenia ze stosunku pracy ze względu na charakter planowanej czynności mającej na celu nieekwiwalentne i jednostronne obdarowanie pracowników. W konsekwencji, darowizny te będą podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r., poz. 644, z późn. zm.) i z uwagi na wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą stanowić dla pracowników przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. 

źródło: https://sip.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję