Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13-05-2019 r. – 0112-KDIL3-1.4011.96.2019.1.AMN

Prezenty dla pracowników i zleceniobiorców w kontekście podatku dochodowego od osób fizycznych

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wręczaniem prezentów pracownikom oraz w zakresie obowiązków płatnika w związku z wręczaniem prezentów zleceniobiorcom.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka z organiczną odpowiedzialnością (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Osoby świadczące pracę na rzecz Wnioskodawcy są zatrudnione na podstawie umowy o pracę (pracownicy) lub na podstawie umowy zlecenia (zleceniobiorcy).

W związku z wypłatą wynagrodzeń za pracę na rzecz zatrudnionych przez Spółkę pracowników/zleceniobiorców Spółka występuje w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Wnioskodawca, z okazji istotnych dni w życiu pracownika lub zleceniobiorcy, np. z okazji ślubu lub narodzin dziecka ma zamiar przekazać im prezenty.

Podarunkiem jaki Wnioskodawca ma zamiar przekazać jest prezent rzeczowy (z okazji ślubu przekazywana jest np. pościel, z okazji narodzin dziecka prezentem będzie np. zabawka dla dziecka, ubranka). Wnioskodawca będzie starł się, aby przekazany prezent ucieszył obdarowanego. Przedmiotowe prezenty są formą gratulacji, a nie elementem wynagrodzenia, do zapłaty którego zobowiązana jest Spółka na podstawie zawartej umowy o pracę/umowy zlecenie. Otrzymywanie tego rodzaju upominku przez pracowników/zleceniobiorców nie wynika z zawartych ze Spółką umów o pracę/umów zlecenie lub innych aktów wewnętrznych Spółki. Pracownikom/zleceniobiorcom nie przysługuje żadne roszczenie wobec Wnioskodawcy o wydanie prezentów. Upominek nie będzie stanowił dla pracowników/zleceniobiorców dodatkowej formy gratyfikacji za wykonaną pracę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przekazywane pracownikom prezenty, z okazji wskazanych w opisie stanu faktycznego, stanowią dla nich przychody ze stosunku pracy i czy w związku z powyższym na Wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywać będzie obowiązek pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do art. 31 ustawy o PIT?
2. Czy przekazywane zleceniobiorcom prezenty z okazji wskazanych w opisie stanu faktycznego, stanowią dla nich przychody z działalności wykonywanej osobiście i czy w związku z powyższym na Wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywać będzie obowiązek pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych, stosownie do art. 41 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, prezenty uzyskane przez pracowników/zleceniobiorców z okazji wskazanych w opisie stanu faktycznego, tj. z okazji ślubu lub urodzenia dziecka, podlegają przepisom o podatku od spadków i darowizn, i jako takie na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, będą wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem z przedmiotowego tytułu na Wnioskodawcy jako płatniku nie ciąży obowiązek pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o PIT. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PIT źródłami przychodów są:

1. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2. działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wyjaśnić należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w art. 2 przewidziane zostały sytuacje, w których uzyskanie korzyści majątkowej mieszczącej się w definicji przychodu nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród wyłączeń wskazanych w tym przepisie, dokładniej w ust. 1 pkt 3 wskazane zostały przychody podlegające przepisom o podatku od spadków i darowizn. Zgodnie bowiem z przedmiotowym przepisem, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.

Ustawa o PIT ani ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęcia „darowizna”. Wobec powyższego, w celu zdefiniowania tego pojęcia odwołać się należy do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Ustawa ta w art. 888 § 1 stanowi, że przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy w tym miejscu należy dokonać analizy, czy uzyskane przez pracowników/zleceniobiorców od Wnioskodawcy prezenty podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też są wyłączone z opodatkowania, (tj. czy prezenty można uznać za darowiznę, a więc czynność wymienioną w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Rozpoczynając ww. analizę w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt 7/13. W wyroku tym Trybunał wskazał, że nie wszystkie świadczenia otrzymywane przez pracowników od pracodawców można uznać za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Trybunał Konstytucyjny orzekł, że te świadczenia niepieniężne, których celem nie jest dodatkowe wynagrodzenie pracownika za rezultaty jego pracy, a uhonorowanie go z jakiejś okazji powinno być kwalifikowane jako darowizna podlegająca opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, i tym samym wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W wyroku tym czytamy bowiem, że: „W ocenie Trybunału jest oczywiste, że pracodawcy (poza wyjątkowymi sytuacjami) nie dokonują darowizn na rzecz swoich pracowników. Jednocześnie jest oczywiste, że wynagrodzenie za pracę może przybierać nie tylko pieniężną postać lecz także postać różnego rodzaju świadczeń, które  nawet nieujęte w umowie o pracę  w praktyce są postrzegane jako jego element. Gdyby się zdarzyło, że pracodawca rzeczywiście chce obdarować konkretnego pracownika, np. z okazji jubileuszu zatrudnienia wręcza mu zegarek, wówczas korzyść tę należałoby potraktować jako podlegającą ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r. poz. 205). A zatem to nie zamiar obdarowania stanowi kryterium odróżnienia świadczeń pracodawcy, o których wartość należy podnieść podlegający opodatkowaniu dochód pracownika, od tych, które jego dochodu nie zwiększają”.

Przenosząc powyższe rozstrzygnięcie na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że prezenty przekazywane pracownikom/zleceniobiorcom przez Wnioskodawcę z okazji istotnych dni, np. ślubu lub urodzenia dziecka, będące formą gratulacji, uhonorowania pracownika z okazji istotnego dla niego dnia, a nie formą dodatkowej gratyfikacji za rezultaty pracy stanowią darowiznę, a nie przychód ze stosunku pracy.

Wnioskodawca wskazuje nadto, że w jego ocenie w przedmiotowej sprawie występują wszelkie istotne warunki do zakwalifikowania omawianej czynności jako darowizny, tj. zobowiązanie darczyńcy do świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego oraz brak ekwiwalentu ze strony obdarowanego. Darowizna jest wprawdzie dokonywana na rzecz osób posiadających status pracownika/zleceniobiorcy, jednak  jak wskazano w opisie stanu faktycznego  nie wynika ona z obowiązku wynagradzania pracownika z wiążącego strony stosunku pracy. Pracownikom nie przysługuje żadne roszczenie wobec Wnioskodawcy o wydanie prezentów.

Wskazać nadto należy, że prawidłowość powyższego została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej. Jako przykład takiego rozstrzygnięcia wskazać można interpretację indywidualną z dnia 30 stycznia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.598.2018.1.PR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Okolicznościowe prezenty od Wnioskodawcy dla Pracowników/Zleceniobiorców z okazji istotnych w ich życiu uroczystości, jako darowizny nie będą stanowić nieodpłatnego świadczenia ze stosunku pracy/pracy wykonywanej osobiście ze względu na charakter planowanej czynności mającej na celu nieekwiwalentne i jednostronne obdarowanie pracowników. W konsekwencji, darowizny te będą podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r., poz. 644, z późn. zm.) i z uwagi na wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będą stanowić dla Pracowników/Zleceniobiorców przychodu ze stosunku pracy/działalności wykonywanej osobiście, a na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.”

Wnioskodawca wskazuje, że dla oceny jakiego rodzaju charakter ma otrzymany od Wnioskodawcy prezent (tj. czy jest to darowizna podlegająca opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn), rodzaj stosunku prawnego, jaki łączy Wnioskodawcę z obdarowanym.

Reasumując powyższe stwierdzić należy, że prezenty uzyskane przez pracowników/zleceniodawców z okazji wskazanych w opisie stanu faktycznego, tj. z okazji ślubu lub urodzenia dziecka podlegają przepisom o podatku od spadków i darowizn, i jako takie na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT będą wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe. 

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 tej ustawy, źródłami przychodów są:

• stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);
• działalność wykonywana osobiście (pkt 2).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy podstawą świadczenia jest zawarta z pracownikiem przez zakład pracy umowa o pracę, to wypłacone należności stanowią przychód ze stosunku pracy. Przepis ten do przychodów ze stosunku pracy zaliczył nie tylko pieniądze, ale również wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy nieodpłatnych świadczeń poniesionych na rzecz pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 3 powyższej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 13 pkt 8 tej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
3. przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Treść powyższego przepisu zobowiązuje płatnika do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób, które uzyskują od płatnika przychody ze stosunku pracy, w tym m.in. z nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że o nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym można mówić w sytuacji, gdy:

• podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenie odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe,
• korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
• korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
• świadczenie musi mieć nieodpłatny charakter.

Nie może ono zatem wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, czy ów ekwiwalent pozostaje w ekonomicznej równowadze ze świadczeniem. Jeżeli podmiot zobowiązany jest do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, choćby miało ono wymiar symboliczny nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu.

W kontekście zagadnienia nieodpłatnych świadczeń z tytułu stosunku pracy, należy wskazać na treść wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. W wyroku tym, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że nie wszystkie świadczenia otrzymywane przez pracowników od pracodawców można uznać za przychód w rozumieniu ustawy. ,,W ocenie Trybunału jest oczywiste, że pracodawcy (poza wyjątkowymi sytuacjami) nie dokonują darowizn na rzecz swoich pracowników. Jednocześnie jest oczywiste, że wynagrodzenie za pracę może przybierać nie tylko pieniężną postać, lecz także postać różnego rodzaju świadczeń, które – nawet nieujęte w umowie o pracę – w praktyce są postrzegane jako jego element. Gdyby się zdarzyło, że pracodawca rzeczywiście chce obdarować konkretnego pracownika, np. z okazji jubileuszu zatrudnienia wręcza mu zegarek, wówczas korzyść tę należałoby potraktować jako podlegającą ustawie o podatku od spadków i darowizn. A zatem to nie zamiar obdarowania stanowi kryterium odróżnienia świadczeń pracodawcy, o których wartość należy podnieść podlegający opodatkowaniu dochód pracownika, od tych, które jego dochodu nie zwiększają.”

Co do zasady, argumenty zawarte w ww. wyroku TK odnoszą się do umowy o pracę, ale z uwagi na to, że zasadnicza część rozważań TK została oparta na art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który definiuje pojęcie przychodu nie tylko ze stosunku pracy, ale także z innych tytułów, to wnioski płynące z wyroku TK należy odnieść także do przychodów innych niż pracownicy osób. 

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę/zleceniodawcę na rzecz pracownika/zleceniobiorcy bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców/zleceniodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, z okazji istotnych dni w życiu pracownika lub zleceniobiorcy, np. z okazji ślubu lub narodzin dziecka ma zamiar przekazać pracownikom i zleceniobiorcom prezenty. Przedmiotowe prezenty są formą gratulacji, a nie elementem wynagrodzenia, do zapłaty którego zobowiązana jest Spółka na podstawie zawartej umowy o pracę i umowy zlecenie. Otrzymywanie tego rodzaju upominku przez pracowników/zleceniobiorców nie wynika z zawartych ze Spółką umów o pracę/umów zlecenie lub innych aktów wewnętrznych Spółki. Pracownikom/zleceniobiorcom nie przysługuje żadne roszczenie wobec Wnioskodawcy o wydanie prezentów. Upominek nie będzie stanowił dla pracowników/zleceniobiorców dodatkowej formy gratyfikacji za wykonaną pracę.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy, powołane przepisy prawa podatkowego oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, uznać należy, że okolicznościowe prezenty od Wnioskodawcy dla pracowników i zleceniobiorców z okazji istotnych w ich życiu uroczystości, jako darowizny nie będą stanowić nieodpłatnego świadczenia ze stosunku pracy/pracy wykonywanej osobiście ze względu na charakter planowanej czynności mającej na celu nieekwiwalentne i jednostronne obdarowanie pracowników oraz zleceniobiorców. W konsekwencji, darowizny te będą podlegać opodatkowaniu na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2018 r., poz. 644, z późn. zm.) i z uwagi na wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą stanowić dla pracowników oraz zleceniobiorców przychodu ze stosunku pracy/działalności wykonywanej osobiście, a na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, o których mowa w art. 31 i art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 

źródło: https://sip.mf.gov.pl/

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję