Interpretacja ZUS Oddział w Lublinie z 15-05-2013 r. – WPI/200000/451/583/2013

Podstawa wymiaru – pracownicy delegowani do pracy poza granicami kraju – zakwaterowanie

UZASADNIENIE

W dniu 22.04.2013 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy (…)o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej co do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca poinformował, że spółka prowadzi działalność gospodarczą na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej oraz poza jej granicami. Przedmiotem jej działalności są roboty budowlane w branży elektrycznej, głównie montaż instalacji elektrycznych. W celu wykonywania usług za granicą, spółka deleguje swoich pracowników, stosując się do zasad Dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług. Spółka zapewnia również na własny koszt delegowanym pracownikom zakwaterowanie podczas świadczenia przez pracowników pracy poza granicami kraju. Z uwagi na spełnianie warunków będących podstawą zwolnienia z obowiązku ubezpieczenia społecznego poza granicami kraju, wynagrodzenia pracowników spółki podlegają oskładkowaniu w Polsce.

Spółka jako płatnik składek nalicza składki w następujący sposób:

1. podstawę wymiaru składek stanowi przychód pracownika w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r. poz. 361 ze zm. – zw. dalej „ustawa podatkowa”) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, o którym mowa w art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej „ustawa systemowa”), pomniejszony o równowartość diet, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r . w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161 poz. 1106 z późn. zm.). Jeżeli tak ustalony miesięczny przychód pracowników, stanowiący podstawę wymiaru składek, jest niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej, podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne jest przez płatnika wyrównywana do wysokości przeciętnego wynagrodzenia.
2. jako, że koszty poniesione przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, stanowią ich przychód w rozumieniu ustawy podatkowej podlegający oskładkowaniu, płatnik składek oddzielnie nalicza w pełnej wysokości składki na ubezpieczenia społeczne. W tym przypadku podstawę wymiaru składek stanowi koszt zakwaterowania określony w fakturze VAT, wystawionej przez wynajmującego płatnikowi, w przeliczeniu na jednego pracownika.

W związku z tak zaistniałym stanem faktycznym wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii, czy może obliczać składki na ubezpieczenia społeczne przeciętnego pracownika w ten sposób, że na podstawę wymiaru składek będzie się składał przychód pracownika z tytułu wynagrodzenia za pracę oraz doliczony do tego przychód pracownika z tytuł jego zakwaterowania i w rezultacie suma tak ustalonego łącznego przychodu (pomniejszona o równowartość diet przyznawanych pracownikom) będzie stanowiła podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (przy uwzględnieniu, że tak ustalony miesięczny przychód pracownika stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej). Innymi słowy: czy można potraktować łącznie przychody pracownika z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy i przychody z tytułu kosztów jego zakwaterowania przez pracodawcę (pomniejszone o równowartość diet) i tak ustalony przychód łączny przyjąć jako podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Spółka przedstawiła własne stanowisko w zakresie opisanego stanu faktycznego. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy systemowej podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1 (pracowników) stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 ustawy systemowej, czyli przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Przepis ten – art. 4 pkt 9 ustawy systemowej -stanowi zatem odesłanie do art. 12 ustawy podatkowej, zgodnie z którym za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zdaniem wnioskodawcy, z powyższego wynika, że gdy pracownikowi udostępniana jest jakakolwiek kwatera, za którą nie pokrywa on żadnych kosztów, ponieważ te spoczywają na pracodawcy, u pracownika powstaje z tego tytułu przychód, który należy doliczyć do przychodów ze stosunku pracy i co do zasady należy opodatkować, a także opłacić od niego należne składki ZUS, Pracodawca winien zatem do przychodów pracownika doliczyć równowartość opłacanego czynszu za pracownika, Takie same reguły opodatkowania istnieją, jeżeli kwatera udostępniana jest nieodpłatnie większej ilości pracowników (zakwaterowanie zbiorowe). W sytuacji najmu, zwykle możliwe jest ustalenie liczby pracowników, którzy z kwatery korzystają, co oznacza, że możliwe jest ustalenie wartości świadczenia przypadającego na danego pracownika. W rezultacie pracodawca ma obowiązek u każdego z pracowników ustalić przychód ze stosunku pracy. Przy czym powyższe koszty zakwaterowania powinny być objęte składkami na ubezpieczenia społeczne.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi, co do zasady, przychód w rozumieniu ustawy podatkowej, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Wartość ponoszonych przez zakład pracy kosztów zakwaterowania pracowników jest zgodnie z aktualną wykładnią obowiązujących przepisów świadczeniem rzeczowym z tytułu stosunku pracy podlegającym oskładkowaniu. Koszty zakwaterowania pracownika uwzględnia się zatem w podstawie wymiaru składek w wysokości kosztu udokumentowanego rachunkami wystawionymi przez wynajmującego kwatery dla pracowników pracodawcy. W takim wypadku kwotę wynikającą z faktury VAT wystawionej pracodawcy należy podzielić przez liczbę pracowników i tak uzyskaną kwotę wliczyć do podstawy wymiaru składek każdego pracownika z osobna (obok przychodu z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy). Świadczenia polegające na zakwaterowaniu pracownika za granicą nie zostały wyłączone z podstawy wymiaru składek na podstawie przepisów rozporządzenia. Tak więc przychody pracowników wynikające z wartości świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu ich zakwaterowania za granicą — pracodawca zgodnie z aktualną wykładnią obowiązujących przepisów powinien uwzględnić w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników.

Biorąc pod uwagę powyższe, koszty poniesione przez pracodawcę na zakwaterowanie pracowników oddelegowanych czasowo do pracy poza granicami kraju są przychodami pracowniczymi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym koszty poniesione przez pracodawcę na zakwaterowanie pracowników stanowią składnik jego przychodu, który przy określaniu podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne jest zgodnie z w/w przepisami traktowany tak samo, jak wypłaty pieniężne ze stosunku pracy.

W związku z tym, zdaniem wnioskodawcy, spółka może stosować następujący sposób naliczania składki od ZUS od jej przeciętnego pracownika delegowanego za granicę i mającego zapewnione zakwaterowanie, którego koszty ponosi pracodawca:

1. podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi miesięczne wynagrodzenie pracownika jako jedno źródło przychodu pracownika zsumowane ze świadczeniem stanowiącym równowartość kosztów zakwaterowania jako drugie źródło przychodu pracownika (art. 18 ust. 1 ustawy systemowej w związku z art. 12 i art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy podatkowej),
2. ustalony w powyżej opisany sposób przychód pracownika należy pomniejszyć o równowartość diet, bowiem zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowi część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej.
3. tak ustalony miesięczny przychód należy porównać z przeciętnym wynagrodzeniem (jeżeli przychód jest mniejszy to podlega „podwyższeniu” wartości przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy systemowej).

Wnioskodawca podniósł również, że z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia jednoznacznie wynika, iż „ustalony miesięczny przychód pracowników stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy”. Chodzi tutaj zatem o łączny przychód pracownika (a zatem również i przychód z tytułu ponoszonych przez pracodawcę kosztów zakwaterowania pracownika). Rozporządzenie odwołuje się bowiem w swej treści (§ 1 rozporządzenia) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując, iż „Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, zwanych dalej „składkami”, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy”. Toteż, zdaniem wnioskodawcy, zamiarem ustawodawcy było wprowadzenie na podstawie w/w przepisów jednej generalnej zasady: najpierw należy zsumować wszystkie składniki przychodu, które stanowią podstawę wymiaru składek, a następnie tak ustalony łączny przychód pomniejszyć o równowartość diet zgodnie z treścią rozporządzenia, i wówczas płatnik otrzymuje podstawę wymiaru do oskładkowania (którą należy wówczas „przyrównać” do wartości przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy systemowej).

W zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego spółka poinformowała, iż zamierza w przyszłości sprzedawać swoim pracownikom, delegowanym za granicę, usługi najmu kwater mieszkaniowych (podnajmować odpłatnie kwatery mieszkaniowe wynajmowane w kraju oddelegowania przez Spółkę), po cenach niższych niż rynkowe. Wnioskodawca poinformował, że zamierza jednocześnie wprowadzić do regulaminu wynagradzania zapisy stanowiące o tym, że pracownikom oddelegowanym do pracy poza stałe miejsce zatrudnienia przysługuje możliwość zakupu od pracodawcy w czasie oddelegowania usługi w postaci podnajmu kwater mieszkaniowych (wynajmowanych w kraju oddelegowania przez spółkę) po określonej cenie, zawsze niższej od ceny rynkowej,

W związku z powyższym wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem w kwestii, czy w przypadku wprowadzenia w/w zapisów do regulaminu wynagradzania obowiązującego u pracodawcy i skorzystania przez pracownika z możliwości zakupu od pracodawcy na czas oddelegowania usługi podnajmu kwatery (wynajętej przez pracodawcę w kraju oddelegowania) po cenie niższej niż rynkowa przychód pracownika wynikający z różnicy pomiędzy ceną rynkową (detaliczną) usługi najmu kwatery mieszkaniowej, a ceną usługi najmu oferowaną przez pracodawcę podlega oskładkowaniu składkami na ubezpieczenia społeczne jako przychód pracownika, czy jest to korzyść materialna pracownika o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia nie podlegająca uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek?

Spółka wskazała, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy systemowej podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych pracowników stanowi przychód w rozumieniu art. 4 tej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przychód oznacza przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu: zatrudnienia w ramach stosunku pracy, pracy nakładczej, służby, wykonywania mandatu posła lub senatora, wykonywania pracy w czasie odbywania kary pozbawienia wolności lub tymczasowego aresztowania, pobierania zasiłku dla bezrobotnych, świadczenia integracyjnego i stypendium wypłacanych bezrobotnym oraz stypendium sportowego, a także z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności oraz umowy agencyjnej lub umowy zlecenia, jak również z tytułu współpracy przy tej działalności lub współpracy przy wykonywaniu umowy. Źródła przychodów wskazuje rozdział 2 ustawy podatkowej. Od zasady, że podstawą wymiaru są przychody, rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstaw wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe przewiduje wyjątki. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 tego rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią następujące przychody: korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Wnioskodawca zauważył, że skoro z treści § 2 ust. 1 pkt 26 w/w rozporządzenia wynika, że podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody w postaci korzyści materialnych wynikających z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu polegające m.in. na korzystaniu z odpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji, to do materii normatywnej tych aktów lub przepisów prawa pracy należy określanie tego rodzaju korzyści materialnych, które są wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 grudnia 2009 r., sygn. akt I UK 201/09). Ponadto Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 kwietnia 2008 r. (sygn. akt II UK 172/07) stanął na stanowisku, że wyłączenia przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiąganych przez pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, następuje wprawdzie w enumeratywnie wskazanych przypadkach w § 2 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r., ale nie oznacza to, że sytuacje te podlegają restrykcyjnej wykładni zwężającej. Oznacza to, że każde przysporzenie majątkowe, w tym także ekwiwalenty pieniężne z tytułu ponoszonych kosztów przejazdów do pracy środkami lokomocji wypłacane pracownikom przez pracodawcę na podstawie aktów lub przepisów prawa pracy, podlegają wyłączeniu z podstawy wymiaru składek. Każde przysporzenie majątkowe, w tym także ekwiwalenty pieniężne z tytułu ponoszonych kosztów przejazdów do pracy środkami lokomocji wypłacane pracownikom przez pracodawcę na o podstawie aktów lub przepisów prawa pracy, podlegają wyłączeniu z podstawy wymiaru składek (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 kwietnia 2008 r., sygn. akt II UK 172/07).

Zdaniem spółki, bezsporne jest, iż wynajmowanie przez pracodawcę swoim pracownikom kwater mieszkalnych należy do kategorii usług, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia. Usługa najmu odpowiada bowiem usługom związanym z zakwaterowaniem, wymienionym w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) (Dz. U. z 2008 r., Nr 207 poz. 1293 ze zm.). Rozporządzenie to wprowadza do stosowania w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU), stanowiącą załącznik do rozporządzenia. Zgodnie z tą klasyfikacją, Sekcja I zatytułowana „Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne” (symbol PKWiU – dział 55; nazwa grupowania – usługi związane z zakwaterowaniem) obejmuje m.in. usługi w zakresie noclegów i usług towarzyszących świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe, usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku, tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych. Charakter najmu jako usługi podkreślono również wielokrotnie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. uzasadnienie wyroku NSA z 24.11.2011 r., sygn. akt I FSK 1299/10, gdzie wskazano, iż najem jest usługą wymienioną w klasyfikacjach statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej).

W regulaminie wynagradzania pracodawca zamierza przyznać oddelegowanym poza miejsce stałego zatrudnienia pracownikom możliwość najmu mieszkań po cenach poniżej rynkowych, za konkretną ustaloną cenę czynszu. Zatem to postanowienia zakładowego aktu płacowego będą decydowały o prawie uzyskania niższej niż rynkowa ceny najmu kwatery mieszkaniowej. Co istotne, usługa najmu jest bezpośrednio i nierozerwalnie związana z wykonywaną w ramach delegacji pracą. Korzyść ta jest zatem celowa w granicach zakreślonych w przepisie. Zatem korzyści materialne pracowników będą pozostawać w rzeczywistym związku z korzystaniem z najmowanych mieszkań, a nie stanowią formy podwyżki wynagrodzenia pracowników. Ceny poniżej rynkowej nie mają charakteru ryczałtu czy ekwiwalentu, lecz są odpowiednikiem korzyści materialnych pracowników, polegających na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne usług najmu. Pracodawca będzie miał kontrolę, jeżeli chodzi o wysokość osiągniętych przez pracowników z powyższych tytułów korzyści materialnych.

Ponadto, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie chodzi o jakiekolwiek dopłaty ze strony pracodawcy będące dodatkami do wynagrodzenia pracowników, a prawo do ich powstania nie jest w żadnej mierze oderwane od rzeczywistego korzystania z najmowanych kwater. Jak wskazano – najem ten jest celowy, bowiem jest niezbędny ze względu na świadczenie pracy poza siedzibą pracodawcy (a nawet poza granicami kraju). Pracodawca ma przy tym pełną wiedzę o zakresie uzyskiwanych przez pracowników korzyści materialnych z tytułu najmu po cenie niższej niż rynkowa, skoro to pracodawca będzie stroną umów najmu, pobierającą czynsz najmu od pracowników.

Zdaniem wnioskodawcy, wyłączenie, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia obejmuje korzyści materialne pracowników polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż rynkowe (detaliczne) usług najmu kwater oraz polis ubezpieczeniowych, w sytuacji gdy pracodawca takie korzyści materialne po stronie pracowników uwzględni w regulaminie wynagradzania. W ocenie wnioskodawcy uzyskiwana przez pracownika korzyść polegająca na najmie mieszkań po cenach poniżej rynkowych stanowi przychód w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 26 wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Dodatkowo wnioskodawca podkreślił, iż ustawodawca nie wprowadził wymogu, aby zwolniona z oskładkowania korzyść materialna przyjęła formę niepieniężną.

Korzyści pracowników polegające na najmie kwater mieszkaniowych po cenach niższych niż rynkowe nie stanowią zatem przychodu w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej w związku z art. 18 ustawy systemowej, lecz są objęte dyspozycją § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia, który stanowi lex specialis względem tych przepisów. Skoro powyższy zapis rozporządzenia korzyści materialne wyłącza z podstawy wymiaru składek to nie stanowią one przychodu pracownika wliczanego do takiej podstawy. W rezultacie płatnik nie jest obowiązany do oskładkowania korzyści materialnych pracowników (tj. różnicy pomiędzy ceną rynkową najmu a ceną pracodawcy), bowiem nie są one przychodem pracownika. Tym samym płatnik sprzedając swoim pracownikom usługi najmu kwater mieszkaniowych po cenach niższych niż rynkowe nie jest zobowiązany do naliczania składek na ubezpieczenia społeczne, bowiem nieuwzględnienie przy obliczaniu składek różnicy pomiędzy ceną rynkową najmu a ceną oferowaną przez pracodawcę nie stanowi w tym przypadku zaniżenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Wnioskodawca wskazał ponadto wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16.02.2010 r. (sygn. akt P 16/09), z którego wynika, iż rozporządzenie nie zawęża katalogu podmiotów, którym przyznano możliwość skorzystania z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne. Organy stosujące się do rozporządzenia powinny uwzględnić możliwość odczytywania go w sposób zgodny ze standardem konstytucyjnym, w granicach wyznaczonych przez odpowiednie regulacje ustawowe. Stanowisko to pozostaje zgodne z przytoczonymi powyżej orzeczeniami podkreślającymi na niedopuszczalność restrykcyjnej wykładni rozporządzenia i zawężania granic prawa do skorzystania z wyłączenia z podstawy wymiaru składek ponad tą, która wynika z przepisów aktu wykonawczego.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ust. 5 cytowanego przepisu w związku z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych udzielenie interpretacji dotyczącej podstawy wymiaru składek następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

W myśl art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.U. nr 161 poz. 1106 z póżn. zm.), podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) z tytułu zatmdnicnia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy, uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę wynika, iż wartość udostępnianego przez pracodawcę pracownikowi zakwaterowania stanowi dla tego pracownika przychód ze stosunku pracy. Jednocześnie Oddział wskazuje, iż z brzmienia cytowanego powyżej art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika brak możliwości dokonania przez Zakład w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej interpretacji przepisów podatkowych, w tym określania czy dane świadczenie stanowi przychód, dlatego też dokonał interpretacji przepisów ubezpieczeniowych opierając się na uzyskanej od wnioskodawcy informacji.

W świetle obowiązujących przepisów należy zauważyć, że udostępnienie lokalu jest świadczeniem w naturze, którego wartość stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, a zasady jej ustalania reguluje § 3 powołanego powyżej rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. dla celów ubezpieczeń społecznych wartość pieniężną świadczeń w naturze ustala się w wysokości ekwiwalentu pieniężnego określonego w przepisach o wynagradzaniu. W przypadku braku przepisów o wynagradzaniu, jeżeli przedmiotem świadczenia jest udostępnienie lokalu mieszkalnego to wartość pieniężną świadczeń w naturze ustalana jest:

a) dla lokali spółdzielczych typu lokatorskiego i własnościowego – w wysokości czynszu obowiązującego dla tego lokalu w danej spółdzielni mieszkaniowej,

b) dla lokali komunalnych – w wysokości czynszu wyznaczonego dla tego lokalu przez gminę,

c) dla lokali własnościowych, z wyłączeniem wymienionych w lit. a), oraz domów stanowiących własność prywatną – w wysokości czynszu określonego według zasad i stawek dla mieszkań komunalnych na danym terenie, a w miastach – w danej dzielnicy,

d) dla lokali w hotelach – w wysokości kosztu udokumentowanego rachunkami wystawionymi przez hotel.

Jeżeli pracodawca udostępnia lokal dla kilku pracowników to wartość pieniężną tego świadczenia ustala się proporcjonalnie na każdego pracownika.

Z powyższego wynika, iż nie w każdym przypadku wartość świadczenia w naturze ustalona na wskazanych zasadach będzie równa kwotowo przychodowi pracownika z tego tytułu ustalanemu dla celów podatkowych, jak również nie w każdym przypadku będzie ona wynikała bezpośrednio z faktury VAT wystawionej pracodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl § 2 ust 1 pkt 16 cytowanego powyżej rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawy wymiaru składek nie stanowi część wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców – w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Z powyższym związane jest zastrzeżenie, iż tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia ustalonego zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W konsekwencji podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dla pracowników oddelegowanych poza granicami kraju, którym pracodawca zapewnia nieodpłatnie zakwaterowanie, stanowi kwota wynagrodzenia powiększona o wartość uzyskiwanego przez pracownika świadczenia w naturze wyliczoną zgodnie ze wskazanym § 3 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r., a następnie pomniejszona o równowartość diet przysługujących z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobyt. Ustalona w powyższy sposób kwota nie może być niższa niż przeciętne wynagrodzenie wskazane w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wnioskodawca prawidłowo przyjął, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód pracownika obejmujący łącznie wynagrodzenie z tytułu stosunku pracy i wartość świadczenia w naturze w postaci nieodpłatnego zakwaterowania, do którego następnie zastosowano pomniejszenie wynikające z § 2 ust 1 pkt 16 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jednakże Zakład Ubezpieczeń Społecznych uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie przedstaw ionego stanu faktycznego za nieprawidłowe ze względu na wskazanie niewłaściwej metody ustalania wartości świadczenia w naturze w postaci nieodpłatnego zakwaterowania zapewnianego przez pracodawcę.

Ponadto Zakład wskazuje, iż w myśl art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2013 r., Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych, oraz podstawy wymiaru tych składek.

Powyższe oznacza, iż wiążące interpretacje w formie decyzji mogą zostać wydane tylko w odniesieniu do wskazanych w cytowanym przepisie spraw. W przypadku, gdy wniosek o wydanie pisemnej interpretacji zostanie złożony w sprawie nie odnoszącej się do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcy w jego indywidualnej sprawie daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, Zakład obowiązany jest odmówić wydania takiej interpretacji.

Z przestawionego przez wnioskodawcę stanowiska i zawartej w nim argumentacji wynika, iż intencją wnioskodawcy jest określenie na podstawie przepisów dotyczących ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy wskazana korzyść materialna osiągana przez pracownika ze względu na możliwość podnajmu od pracodawcy lokali mieszkalnych po cenach niższych niż rynkowe stanowi dla tego pracownika przychód ze stosunku pracy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dopiero w rezultacie powyższego czy w świetle przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i właściwych rozporządzeń wykonawczych składnik ten stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne lub może podlegać wyłączeniu z podstawy wymiaru. Obowiązek opłacania przez płatnika składek na ubezpieczenia społeczne ma pochodny (następczy) charakter wobec określenia czy dane świadczenie stanowi przychód ze stosunku pracy, a prawidłowe ustalenie podstawy wymiaru składek na te ubezpieczenia jest możliwe wyłącznie w rezultacie uprzedniego rozstrzygnięcia powyższej kwestii przez właściwe organy podatkowe.

W świetle powyższego, brak jest możliwości wydania przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego w kwestii ustalenia czy korzyść pracowników polegająca na najmie kwater mieszkaniowych po cenach niższych niż rynkowe stanowi w świetle przepisów podatkowych przychód ze stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

źródło: https://bip.zus.pl