Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23-03-2018 r. – 0112-KDIL3-3.4011.31.2018.1.DS

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej w części dotyczącej ustalenia, czy realizowane przez spółkę jawną projekty stanowią/będą stanowić działalność badawczo-rozwojową

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcą jest Członek Zarządu spółki jawnej, która prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Działalność gospodarcza Spółki koncentruje się na świadczeniu usług doradczych mających na celu obniżenie kosztów produkcji, magazynowania, transportu oraz zarządzania zapasami w przedsiębiorstwach, a także na szkoleniu kadry pracowniczej.

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki koncentruje się (i będzie koncentrowała się również w przyszłości) przede wszystkim na tworzeniu nowych usług, niedostępnych dotychczas w ofercie Spółki, a także na rozwijaniu i ulepszaniu dotychczas świadczonych usług.

Należy przy tym podkreślić, że rozwijanie dotychczas świadczonych usług wiąże się z dużymi zmianami w podejściu do ich przeprowadzania. Zmiany mają na celu usystematyzowanie sposobu realizacji usług i standaryzację pracy głównie poprzez stworzenie algorytmów informatycznych i informatyzację procesów związanych z prowadzeniem projektów. Proces prowadzenia projektów zostanie wzbogacony o metodykę projektową, a także analizowanie i wdrażanie informacji oraz metod usprawniania procesów, dostępnych do tej pory tylko w innych krajach na świecie. W ramach prac badawczo-rozwojowych Spółka ciągle rozszerza zakres poszczególnych usług tak, by w ramach danej usługi oferować wyższą jakość, krótszy czas realizacji i bardziej kompleksowe podejście.

Działalność badawczo-rozwojowa Spółki, to działalność niekomercyjna (prace nie są realizowane na konkretne zlecenie klienta, są opłacane ze środków własnych Spółki).

W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Spółka korzysta z usług ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, a także IT oraz analityki biznesowej, którzy na podstawie własnej wiedzy, doświadczenia, a także korzystając z najnowszej wiedzy pozyskanej ze źródeł zagranicznych (przede wszystkim USA, Wielka Brytania i Niemcy) oraz prac badawczych polskich naukowców, pomagają w tworzeniu i ulepszaniu oferowanych przez Spółkę usług. Eksperci nie są zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę i najczęściej prowadzą oni własne działalności gospodarcze, w ramach których świadczą usługi doradcze.

Eksperci zatrudnieni na potrzeby prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej realizują dla Spółki również inne usługi – są wynajmowani do prowadzenia projektów komercyjnych, zleconych przez klientów. W związku z tym Spółka wdrożyła system raportowania pracy w pliku programu Microsoft Excel, w którym raportowany jest czas, jaki zatrudnieni eksperci poświęcają na realizację prac badawczo-rozwojowych.

Prace badawczo-rozwojowe prowadzone są w sposób systematyczny. Są one każdorazowo realizowane w formie projektu (dalej: „Projekt”).

Projekt rozpoczyna się od wyznaczenia kierownika (koordynatora) projektu i przydzielenia zasobów personalnych. Koordynator projektu prowadzi wszystkie kolejne fazy projektu począwszy od opracowania wymaganych produktów/efektów projektu, poprzez działania operacyjne mające na celu ich osiągnięcie. Projekt kończy się opracowaniem nowatorskiego podejścia do realizacji usługi, zapisanego w postaci mapy procesu, a także stworzeniem szablonów dokumentów, analiz, prezentacji wykorzystywanych później przy realizacji usługi dla klienta. Prace każdorazowo mają charakter twórczy.

W ramach przeprowadzonych do tej pory projektów badawczo-rozwojowych Spółka wprowadziła do swojego portfolio autorską, ulepszoną usługę Kompleksowy Audyt Zapasów, która pozwala na wielowymiarową ocenę zapasu w przedsiębiorstwie oraz umożliwia uzyskanie informacji na temat przyczyn źródłowych problemów. W trakcie projektu opracowanych zostało ponad 40 autorskich analiz struktury zapasów pod względem ilościowym oraz wartościowym.

Wszystkie analizy wykonywana są w sposób zautomatyzowany, za pomocą programów obliczeniowych. Efektem prac i analiz wykonanych w ramach usługi jest optymalizacja poziomu zapasów poprzez wskazanie przyczyn ich powstawania oraz przedstawienie rekomendacji rozwiązań zidentyfikowanych problemów. Wdrożone dotychczas usprawnienia umożliwiły skrócenie czasu potrzebnego do wykonania Kompleksowego Audytu Zapasów 50-krotnie w stosunku do poprzedniego podejścia. Spółka ma zamiar nadal ulepszać oferowaną usługę, m.in. poprzez opracowanie symulatora, umożliwiającego wizualizację zarządzania zapasami po wdrożeniu rekomendowanych rozwiązań.

W ramach projektów badawczo-rozwojowych Spółka pracuje również nad autorskim programem usprawniania procesów magazynowych. Efektem tych działań ma być nowa, kompleksowa usługa, dzięki której w oparciu o analizy m.in. profilu ułożenia towarów w magazynie, wolumeny czy istniejące procesy magazynowe, Spółka będzie mogła zaproponować rozwiązania zwiększające efektywność składowania towarów i procesów magazynowych, czy takie ułożenie zapasów, które będzie bardziej ergonomiczne dla pracowników magazynowych. Podobnie jak w przypadku Kompleksowego Audytu Zapasów, podczas prac badawczo-rozwojowych opracowane zostaną analizy, narzędzia oraz metodyka prowadzenia projektów usprawniających zarządzanie procesami magazynowymi.

Kolejnym projektem badawczo-rozwojowym będzie zintegrowany system zarządzania dokumentami w firmie Wnioskodawcy. Wdrażane narzędzie pozwoli na automatyzację i informatyzację obecnych procesów biznesowych. Produkt będzie autorski, nowoczesny i innowacyjny pozwalający na szybkie i automatyczne przesyłanie dokumentów związanych z prowadzonymi usługami, kontrolą kosztów, zarządzaniem procesami wewnętrznymi, korespondencją z partnerami biznesowymi, generowaniem ofert, a także wspomaganiem pozostałych procesów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Większość komunikacji, która dotychczas odbywała się za pomocą tradycyjnych metod komunikacji oraz manualnym tworzeniu dokumentów, zostanie przeniesiona do kanału elektronicznego, co zwiększy jej szybkość i efektywność – zarówno ekonomiczną, jak i czasową. System będzie obsługiwany przez pracowników spółki w aktualnie prowadzonych procesach biznesowych.

Głównym celem projektu jest stworzenie zautomatyzowanego systemu internetowego B2B, który pozwoli odpowiednio zarządzać przedsiębiorstwem Wnioskodawcy. Projekt ma za zadanie uruchomienie narzędzia dla Wnioskodawcy, za pomocą którego zostaną zintensyfikowane aktualnie prowadzone procesy biznesowe, w wyniku czego szereg czynności będzie wykonywanych automatycznie. Dzięki temu większość informacji zostanie przeniesiona do kanału elektronicznego, co zwiększy szybkość i efektywność pracy Spółki. Wdrożenie systemu pozwoli zwiększyć funkcjonalność, komunikację oraz jakość oferowanych usług. Aby zrealizować projekt, niezbędne jest stworzenie innowacyjnej platformy technologicznej, która posiadać będzie następujące moduły (cele szczegółowe projektu):

• Moduł korespondencji przychodzącej i wychodzącej,
• Moduł kosztów,
• Moduł fakturowania,
• Moduł WORKFLOW,
• Moduł Projektów (CRM),
• Moduł umów,
• Moduł kontrahenci,
• Moduł news,
• Moduł ustawień.

Do nakładów na realizację Projektów Spółka zalicza w szczególności:

• usługi doradcze świadczone przez ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, a także IT i analityki biznesowej,
• nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Spółka wyodrębni w ewidencji rachunkowej koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Spółka zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową zgodnie z zasadami określonymi w art. 26e ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób tycznych (t.j. Dz.U. 1991 Nr 80 poz. 350 ze zm., dalej: „Ustawy PIT”) w rozliczeniu za 2017 r. oraz w kolejnych latach podatkowych. Spółka nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Nakłady ponoszone na Projekty nie są Spółce zwracane w jakiejkolwiek formie. Spółka nie planuje również, aby w przyszłości korzystać z jakiejkolwiek formy zwrotu nakładów. Jednak, gdyby wbrew założeniom taki zwrot uzyskała, zwrócona część wydatków nie będzie potraktowana jako koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisu art. 26e Ustawy PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Projekty realizowane przez Spółkę zgodnie z przedstawionym opisem stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy PIT?.
2. Czy – z uwzględnieniem limitów określonych w art. 26e ust. 7 Ustawy PIT – można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy PIT koszty korzystania z usług ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, a także IT i analityki biznesowej, z których usług Spółka korzysta w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy projekty realizowane przez Spółkę zgodnie z przedstawionym opisem stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 35 ustawy PIT ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace rozwojowe to w rozumieniu art. 5a pkt 40 Ustawy PIT nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Spółki projekty badawczo-rozwojowe prowadzone przez Spółkę spełniają ustawowe kryteria uznania ich za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ polegają na tworzeniu i projektowaniu nowych, zmienionych lub ulepszonych usług. Są one prowadzone w sposób twórczy. Każdy projekt ma za cel opracowanie nowych rozwiązań, uwzględniających zmienne czynniki, takie jak choćby zastosowanie w innym obszarze przedsiębiorstwa. Projekty są również realizowane w sposób systematyczny. Realizację Projektów badawczo-rozwojowych należy również uznać za proces zachodzący w działalności Spółki stale, zarówno obecnie, jak i w przyszłości. Dla Spółki kluczowe jest ciągłe gromadzenie, systematyzowanie i rozwijanie wiedzy, aby zachować konkurencyjność w średnim i długim okresie. Strategia spółki w całości opiera się na działalności badawczo-rozwojowej wyrażanej w tworzeniu nowych usług.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, jak stanowi art. 26e ust. 1 Ustawy PIT Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalanej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt Ustawy PIT za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.: ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz.2045, z późn. zm.13), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka korzysta z usług doradczych ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, a także IT i analityki biznesowej w celu realizacji prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej. Spółka jest zdania, że koszty te stanowią w całości koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej:

• w części dotyczącej ustalenia, czy realizowane przez spółkę jawną projekty stanowią/będą stanowić działalność badawczo-rozwojową – jest prawidłowe,
• w części zliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na usługi ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, IT i analityki biznesowej – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2076 r., poz. 1577): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 – o czym stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 5b ust. 2 powołanej ustawy: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1. badania podstawowe – oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2. badania stosowane – prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3. badania przemysłowe – badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W myśl art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 omawianej ustawy: za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

• 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

• 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4;

• 4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 25;

5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
   1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
   2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
   3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
   4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy: koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 26e ust 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 7 ww. ustawy: kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 tej ustawy: odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

• podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
• podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
• w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
• podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
• kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest członkiem zarządu spółki jawnej (dalej: Spółka). Działalność gospodarcza Spółki koncentruje się na świadczeniu usług doradczych mających na celu obniżenie kosztów produkcji, magazynowania, transportu oraz zarządzania zapasami w przedsiębiorstwach, a także na szkoleniu kadry pracowniczej. Działalność Spółki koncentruje się i będzie koncentrowała również w przyszłości na tworzeniu nowych usług, niedostępnych dotychczas w ofercie Spółki, a także na rozwijaniu i ulepszaniu dotychczas świadczonych usług. Działalność Spółki to działalność niekomercyjna (prace nie są realizowane na konkretne zlecenie klienta, są opłacane ze środków własnych Spółki). Ponadto prace badawczo-rozwojowe są prowadzone w sposób systematyczny i każdorazowo realizowane są w formie projektu (dalej: Projekt). Projekt rozpoczyna się od wyznaczenia kierownika (dalej: koordynatora) Projektu i przydzielenia zasobów personalnych. Koordynator prowadzi wszystkie kolejne fazy Projektu począwszy od opracowania wymaganych produktów/efektów Projektu, przez działania operacyjne mające na celu ich osiągnięcie. Projekt kończy się opracowaniem nowatorskiego podejścia do realizacji usługi. Prace każdorazowo mają charakter twórczy. Spółka wyodrębnia/wyodrębni w ewidencji rachunkowej koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Spółka nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a nakłady ponoszone na Projekty nie są Spółce zwracane w jakiejkolwiek formie. Wnioskodawca opisał poszczególne Projekty, w tym Kompleksowy Audyt Zapasów, projekt usprawniający zarządzanie procesami magazynowymi, czy zintegrowany system zarządzania dokumentami.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że Projekty realizowane przez Spółkę stanowią działalność twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Działalność tę można scharakteryzować jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy z wielu dziedzin do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów/usług i procesów. Zatem słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że Projekty, o których mowa we wniosku, należy uznać za działalność badawczo-rozwojową.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych na potrzeby tzw. „ulgi badawczo-rozwojowej” kosztów korzystania z usług ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, a także IT i analityki biznesowej, z których usług korzysta Spółka, jest zasadnym ponowne przywołanie art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przywołany powyżej przepis odnosi się więc do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, który został zawarty na podstawie umowy o pracę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108 z późn. zm.).

Biorąc pod uwagę powyższe, wprowadzone przez ustawodawcę wymogi uznania kosztu pracowniczego za „koszt kwalifikowany” ograniczają się do trzech aspektów:

• wydatek ten musi stanowić koszt uzyskania przychodu dla podatnika chcącego zastosować ulgę,
• dla uzyskującego świadczenie przychód ten musi stanowić przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponadto
• pracownik musi być zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Z literalnego brzmienia art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że z ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca nie może skorzystać w odniesieniu do wydatków związanych z korzystaniem z usług Ekspertów, którzy nie są zatrudnieni na podstawie stosunku pracy. Jak wskazał sam Wnioskodawca, Eksperci nie są zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę, a najczęściej prowadzą oni własne działalności gospodarcze.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Spółkę na usługi Ekspertów, którzy nie są zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę, nie stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym samym nie może uznać tych wydatków za „koszty kwalifikowane”, a Wnioskodawca nie jest uprawniony do ich odliczenia w ramach ulgi, o której mowa w art. 26e ustawy.

Reasumując – Projekty realizowane przez Spółkę, zgodnie z przedstawionym opisem, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast Wnioskodawca nie można zaliczyć do kosztów kwalifikowanych określonych w art. 26e ust. 2 pkt 1 tej ustawy kosztów korzystania z usług ekspertów z dziedziny logistyki i magazynowania, a także IT i analityki biznesowej, z usług których Spółka korzysta w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

• zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/