Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22-08-2018 r. – 0114-KDIP3-2.4011.373.2018.2.MZ

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym, jak wskazał Wnioskodawca wykonywane przez pracowników czynności zaliczane są do przychodów z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz efekty prac będą stanowiły utwory objęte ochroną prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, do wynagrodzenia określonego kwotowo za Rozporządzenie Prawami do Projektów, tj. odrębnego wynagrodzenia wypłacanego pracownikom z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do wytworzonych w ramach stosunku pracy utworów, może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w branży budowlanej, w szczególności wykonuje roboty budowlane specjalistyczne, w tym wykonuje wykopy i wiercenia geologiczno-inżynierskie (PKD 43.13.Z), a także roboty związane z budową dróg i autostrad (PKD 42.11.Z). Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przystępując do określonych przetargów na inwestycje budowlane, wykonuje tzw. dokumentację wykonawczą, a w tym projekty wykonawcze z zakresu inżynierii budowlanej, w szczególności projekty architektoniczne, techniczne, geotechniczne, instalacyjne, montażowe itp. (dalej: „Projekty”).

W związku z powoływanymi Projektami Spółka zatrudnia szereg pracowników (dalej: „Pracownicy”), do których obowiązków pracowniczych należy m.in. weryfikacja, analiza i opracowanie Projektów na różnych etapach inwestycji – począwszy od koncepcji projektowej (np. planu lub strategii marketingowej, analiz rynku, przygotowania materiałów projektowych, multimedialnych prezentacji ofertowych lub marketingowych, czy informacyjnych) przez projekty budowlane oraz przetargowe (np. projekt ofertowy określonej instalacji przemysłowej lub obiektu architektury wraz z kosztorysami, przedmiarem robót i pozostałą wymaganą dokumentacją), do Projektów wykonawczych (np. uwzględniających instalacje budowlane, przygotowanie terenu pod budowę, czy wyposażenie techniczne, a nawet zagospodarowanie terenów).

Zgodnie z przyjętymi w Spółce zasadami, Pracownicy wykonujący powyższe Projekty powinni posiadać dyplom inżyniera oraz mieć rozeznanie w stosowanych przez Spółkę technologiach budowlanych, celem prawidłowego wykonywania prac Projektowych przypisanych do konkretnego rodzaju działalności Wnioskodawcy. Wśród podstawowych zadań Pracowników (w zależności od zajmowanego stanowiska) wymienić należy m.in.:

1. Przygotowanie Projektów zgodnie z wymogami Prawa budowlanego;
2. Sporządzanie dokumentacji, analiz, raportów związanych z realizacją Projektów, w tym np. Program Zapewnienia Jakości, Projekt Technologii i Organizacji Robót, Instrukcja Bezpiecznego Wykonywania Robót;
3. Sporządzanie dokumentacji podwykonawczych;
4. Sporządzenie wstępnej analizy Projektowej;
5. Przygotowywanie prezentacji technicznej rozwiązań na etapie negocjowania umowy;
6. Przygotowywanie Projektów wykonawczych i technologicznych;
7. Sporządzenie analizy perspektyw realizacji wcześniej przygotowanych Projektów dla biur projektowych;
8. Przygotowanie budżetu inwestycji;
9. Przygotowanie Projektów na potrzeby działań marketingowych, w tym przygotowywanie: ofert i materiałów ofertowych, organizowanie prezentacji dla firm, uczelni i wykonawców, przygotowywanie artykułów naukowych, technologicznych.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że wszelkie Projekty, wykonywane w ramach obowiązków pracowniczych przez Pracownika, będą stanowić utwory, tj. Pracownicy będą podejmować pracę o charakterze twórczym, której efektem będzie zindywidualizowane i kreatywne wytworzenie określonych dóbr niematerialnych, tj. utworów objętych ochroną prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.2017.880, dalej: „prawo autorskie”).

Wobec spodziewanego przez Spółkę efektu prac twórczych, tj. powstania odpowiedniego Projektu, umowa o pracę będzie zobowiązywać Pracowników do sporządzania odpowiednich zestawień wykonanych prac twórczych w danym miesiącu kalendarzowym. Powoływane zestawienia stanowić będą „Ewidencję Projektów”, która obejmować będzie co najmniej następujące informacje:

1. datę powstania Projektu (Spółka nie wyklucza, aby ewidencja ta zwierała również informacje o dacie rozpoczęcia, zakończenia oraz o czasie trwania prac twórczych nad Projektem),
2. określenie rodzaju Projektu (np. prezentacja audiowizualna, fotograficzna lub projekt budowlany),
3. określenie nazwy Projektu (np. „Plan rozbudowy sieci wodociągowej dla inwestycji…”),
4. wskazanie autora lub ewentualnie współautorów Projektu, pod warunkiem zachowania indywidualnych cech twórcy względem poszczególnych części Projektu (tj. wskazanie konkretnego Pracownika/ów z imienia i nazwiska).

W ramach zawartego stosunku pracy Spółka zamierza zobowiązać swych Pracowników do przeniesienia na jej rzecz wszelkich praw autorskich i pokrewnych do Projektów powstałych w danym miesiącu kalendarzowym. Przeniesienie praw autorskich obejmować będzie w szczególności przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do wytworzonych utworów (Projektów) wraz z prawem do wykorzystywania Projektów na wszelkich polach eksploatacji (np. zwielokrotnianie, rozpowszechnianie), a także wraz z wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich obejmujących opracowywanie utworów (Projektów), w tym zwłaszcza uprawnienie do dokonywania wszelkich zmian, tłumaczeń, aktualizacji i uzupełnień.

Zgodnie z planowanymi postanowieniami umów o pracę, opisywane przeniesienie praw autorskich do Projektów nastąpi za wynagrodzeniem, z chwilą przyjęcia danego utworu (Projektu) przez Spółkę. Jednocześnie, umowa o pracę zawierać będzie oświadczenie Pracownika, że ten będzie samodzielnie autorem Projektów i że przy ich wytwarzaniu nie będzie naruszał żadnych praw osób trzecich. Niezależnie od treści umowy o pracę, Pracownik będzie dokonywał potwierdzenia przeniesienia praw autorskich do konkretnych Projektów na podstawie odrębnej umowy / protokołu, której wzorzec zostałby załączony do umowy o pracę.

Umowy o pracę zawierane z Pracownikami będą zawierać informację na temat:

1. dokładnej kwoty wynagrodzenia, określonej kwotowo, do którego zastosowanie będzie miała zryczałtowana stawka 50% kosztów uzyskania przychodów stanowiąca wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Projektów (tzw. „Wynagrodzenie za Rozporządzenie Prawami”),
2. dokładnej kwoty wynagrodzenia, określonej kwotowo, obejmującej wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych (np. korespondencja z klientami, koordynacja pracy zespołu, zadania administracyjne, organizacyjne czy też techniczne) (tzw.: „Wynagrodzenie Podstawowe”).

Dodatkowo, Spółka zaznacza, że wyżej opisana Ewidencja Projektów będzie służyć Spółce do weryfikacji ilości oraz rodzaju Projektów wytworzonych przez danego Pracownika, tj. weryfikacji, czy w ogóle doszło do wytworzenia Projektu i czy zasadne jest wypłacenie Pracownikowi Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawami (jednocześnie na podstawie tej Ewidencji zawierane będą odrębne umowy / protokoły potwierdzające przeniesienie praw autorskich).

Opisane powyżej umowy / protokoły potwierdzające przeniesienie praw autorskich, będą dokumentować następujące okoliczności:

1. Projekt lub Projekty względem których Pracownik przeniósł prawa autorskie na Spółkę za określonym kwotowo Wynagrodzeniem za Rozporządzenie Prawami,
2. Potwierdzenie przez Spółkę, że przyjmuje lub przyjęła Projekt lub Projekty i wraz z nabyciem praw autorskich uzyskała od Pracownika wszelkie nośniki Projektu lub Projektów, w tym kopie, notatki, odpisy i inne dokumenty związane z działalnością twórczą Pracownika podczas realizacji Projektu lub Projektów,
3. Potwierdzenie przez Pracownika i Spółkę, że w związku z dokonanym przeniesieniem praw autorskich do Projektu lub Projektów, należne jest mu Wynagrodzenie za Rozporządzenie Prawami, ze wskazaniem kwoty tego wynagrodzenia,

W rezultacie powyżej opisywanych planów, Wnioskodawca jako płatnik zamierza zastosować zryczałtowaną stawkę 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 i ust. 9b ustawy o PIT do przychodów uzyskiwanych przez Pracowników z tytułu rzeczywiście wykonanych prac twórczych i rozporządzenia prawami autorskimi do Projektów powstałych w danym miesiącu kalendarzowym (tj. do przychodów z tytułu Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawami). Spółka wskazuje, że dotychczas nie stosowała tzw. podwyższonych kosztów uzyskania przychodów dla opisanych w niniejszym wniosku sytuacji.

W stosunku do pozostałej części wynagrodzenia Pracownika, należnego z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych, w tym za czas urlopów, zwolnień czy premii rocznej (tj. do Wynagrodzenia Podstawowego), Wnioskodawca ma zamiar stosować stawkę kosztów uzyskania przychodu wynikającą z zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o PIT.

W przesłanym w terminie ustawowym uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Działając w imieniu Wnioskodawcy, w związku z otrzymanym w dniu 17 lipca 2018 roku wezwaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lipca 2018 roku do uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (PIT) w zakresie obowiązków pracodawcy (płatnika) i możliwości zastosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów w związku z wykonywaniem przez pracowników działalności twórczej, niniejszym Wnioskodawca podnosi co następuje.

1. Czy wykonywane przez pracownika / pracowników czynności zaliczane są do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli tak, to należy wskazać do jakiej konkretnie działalności zgodnie z powyższym przepisem.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności:

1. twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3. artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4. w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5. publicystycznej.

Jednocześnie, w myśl art. 1 ust. 4 uchwalonej w dniu 15 czerwca 2018 roku ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. 2018.1291, dalej: „Nowelizacja ustawy o PIT”), wchodzącej w życie w dniu 19 lipca 2018 roku – ww. art. 22 ust. 9b otrzymuje brzmienie:

„Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury; architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 880 i 1089), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.”

W świetle powyższego Wnioskodawca doprecyzowuje, że w prezentowanym zdarzeniu przyszłym wykonywane przez pracownika/pracowników czynności są zaliczane do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, zarówno w stanie prawnym obowiązującym w czasie złożenia wniosku jak i po wejściu w życie ww. Nowelizacji ustawy o PIT.

Jak wskazano we wniosku: „Spółka zatrudnia szereg pracowników, do których obowiązków pracowniczych należy m.in. weryfikacja, analiza i opracowanie Projektów na różnych etapach inwestycji – począwszy od koncepcji projektowej (np. planu lub strategii marketingowej, analiz rynku, przygotowania materiałów projektowych, multimedialnych prezentacji ofertowych lub marketingowych, czy informacyjnych) przez projekty budowlane oraz przetargowe (np. projekt ofertowy określonej instalacji przemysłowej lub obiektu architektury wraz z kosztorysami, przedmiarem robót i pozostałą wymaganą dokumentacją), do Projektów wykonawczych (np. uwzględniających instalacje budowlane, przygotowanie terenu pod budowę, czy wyposażenie techniczne, a nawet zagospodarowanie terenów).”

W związku z powyższym pracownik/pracownicy Wnioskodawcy, w zależności od zajmowanego stanowiska, wykonywać będą m.in. następujące czynności:

1. Przygotowanie Projektów zgodnie z wymogami Prawa budowlanego;
2. Sporządzanie dokumentacji, analiz, raportów związanych z realizacją Projektów, w tym np. Program Zapewnienia Jakości, Projekt Technologii i Organizacji Robót, Instrukcja Bezpiecznego Wykonywania Robót;
3. Sporządzanie dokumentacji powykonawczych;
4. Sporządzenie wstępnej analizy Projektowej;
5. Przygotowywanie prezentacji technicznej rozwiązań na etapie negocjowania umowy;
6. Przygotowywanie Projektów wykonawczych i technologicznych;
7. Sporządzenie analizy perspektyw realizacji wcześniej przygotowanych Projektów dla biur projektowych;
8. Przygotowanie analizy kosztowej projektu;
9. Przygotowanie Projektów na potrzeby działań marketingowych, w tym przygotowywanie: ofert i materiałów ofertowych, organizowanie prezentacji dla firm, uczelni i wykonawców, przygotowywanie artykułów naukowych, technologicznych.

W świetle tego Wnioskodawca wskazuje, że wskazywane czynności mieszczą się w kategorii przychodów uzyskiwanych z tytułu enumeratywnie wymienionych w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT działalności, tj.: działalności twórczej w zakresie:

1. architektury,
2. architektury wnętrz,
3. architektury krajobrazu,
4. inżynierii budowlanej,
5. urbanistyki,
6. fotografiki,
7. twórczości audiowizualnej,
8. twórczości publicystycznej,
9. działalności konserwatorskiej,
10. działalności naukowo-dydaktycznej.

Wnioskodawca zaznaczamy również, że stosownie do treści art. 4 Nowelizacji ustawy o PIT, przepis art. 22 ust. 9b ustawy o PIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją ustawy o PIT stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych już od dnia 1 stycznia 2018 r.

Konsekwentnie, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie opisywane we wniosku czynności pracownicze bezsprzecznie są zaliczane do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.

2. Jaki konkretnie utwór objęty ochroną praw autorskich będzie powstawał (zostanie stworzony) w efekcie wykonywania pracy pracownika/pracowników i czy utwory te, będą miały charakter twórczy w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wobec powyższego Wnioskodawca ponownie wskazuje, że do obowiązków pracowniczych należy m.in. weryfikacja, analiza i opracowanie Projektów na różnych etapach inwestycji – począwszy od koncepcji projektowej (np. planu lub strategii marketingowej, analiz rynku, przygotowania materiałów projektowych, multimedialnych prezentacji ofertowych lub marketingowych, czy informacyjnych) przez projekty budowlane oraz przetargowe (np. projekt ofertowy określonej instalacji przemysłowej lub obiektu architektury wraz z kosztorysami, przedmiarem robót i pozostałą wymaganą dokumentacją), do Projektów wykonawczych (np. uwzględniających instalacje budowlane, przygotowanie terenu pod budowę, czy wyposażenie techniczne, a nawet zagospodarowanie terenów).

W związku z powyższym pracownik/pracownicy Wnioskodawcy, w zależności od zajmowanego stanowiska, wykonywać będą m.in. następujące czynności:

1. Przygotowanie Projektów zgodnie z wymogami Prawa budowlanego;
2. Sporządzanie dokumentacji, analiz, raportów związanych z realizacją Projektów, w tym np. Program Zapewnienia Jakości, Projekt Technologii i Organizacji Robót, Instrukcja Bezpiecznego Wykonywania Robót;
3. Sporządzanie dokumentacji powykonawczych;
4. Sporządzenie wstępnej analizy Projektowej;
5. Przygotowywanie prezentacji technicznej rozwiązań na etapie negocjowania umowy;
6. Przygotowywanie Projektów wykonawczych i technologicznych;
7. Sporządzenie analizy perspektyw realizacji wcześniej przygotowanych Projektów dla biur projektowych;
8. Przygotowanie analizy kosztowej projektu;
9. Przygotowanie Projektów na potrzeby działań marketingowych, w tym przygotowywanie: ofert i materiałów ofertowych, organizowanie prezentacji dla firm, uczelni i wykonawców, przygotowywanie artykułów naukowych, technologicznych.

Wszystkie wyżej wymienione efekty prac będą stanowiły utwór, będą więc miały charakter twórczy i będą objęte ochroną prawa autorskiego, w szczególności jako:

1. utwory wyrażone słowem (np. opracowania, analizy, publikacje),
2. utwory wyrażone symbolami matematycznymi i znakami graficznymi, w tym utwory wzornictwa architektonicznego (np. projekty technologiczne i wykonawcze),
3. utwory audiowizualne i fotograficzne (np. prezentacje multimedialne, materiały ofertowe).

Powyższą okoliczność wskazano wprost we wniosku, w opisie zdarzenia przyszłego: „wszelkie Projekty, wykonywane w ramach obowiązków pracowniczych przez Pracownika, będą stanowić utwory, tj. Pracownicy będą podejmować pracę o charakterze twórczym, której efektem będzie zindywidualizowane i kreatywne wytworzenie określonych dóbr niematerialnych, tj. utworów objętych ochroną prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U.2017.880, dalej: „prawo autorskie”).”

Uzasadniając powyższe, Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z art. 1 ust. 1 Prawa Autorskiego, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl ust. 2 przedmiotem prawa autorskiego są m.in. następujące utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Jednocześnie regulacja ta wskazuje, że ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, oraz że nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 i 4 Prawa Autorskiego, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Dodatkowo, art. 2 ust. 1 Prawa Autorskiego wyraźnie zaznacza, że przedmiotem ochrony (bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego) jest również utwór zależny, tj. opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego.

Uzupełniająco także art. 3 Prawa Autorskiego wskazuje, iż przedmiotem prawa autorskiego są zbiory, antologie, wybory, bazy danych spełniające cechy utworu, nawet jeżeli zawierają niechronione materiały. Warunkiem jest jednak aby przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie miało twórczy charakter (bez uszczerbku dla praw do wykorzystanych utworów).

Ostatecznie art. 4 Prawa Autorskiego zawiera zamknięty katalog „utworów” niestanowiących przedmiotu praw autorskich i jednoznacznie wymienia:

1. akty normatywne lub ich urzędowe projekty;
2. urzędowe dokumenty, materiały, znaki i symbole;
3. opublikowane opisy patentowe lub ochronne;
4. proste informacje prasowe.

Wobec powyższego Wnioskodawca zaznacza, że ustawa o prawach autorskich i pokrewnych zawiera otwarty katalog utworów chronionych prawem autorskim stanowiące najbardziej powszechne rodzaje utworów, w ich historycznie wykształconych i znanych gatunkach.

Jak wskazano w uzasadnieniu wniosku, zgodnie z ustawą o prawach autorskich i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), a także utwory audiowizualne, fotograficzne, wzornictwa przemysłowego lub architektoniczne, architektoniczno – urbanistyczne i urbanistyczne. Konsekwentnie przyjmując, że wszelkie powstałe i nabywane przez Wnioskodawcę utwory są rezultatem pracy danego pracownika/pracowników, będące przejawem ich indywidualnych, intelektualnych (umysłowych), profesjonalnych i wykwalifikowanych działań, przybierających materialną formę w postaci Projektów, tj. właściwych: opracowań, analiz, projektów, broszur, ofert, fotografii, wizualizacji, publikacji itp., to ów rezultat pracy – w ocenie Wnioskodawcy – należy rozumieć jako przejaw działalności twórczej w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że wyżej powołany art. 2 ust. 1 Prawa Autorskiego, jak również ugruntowane stanowisko doktryny i orzecznictwa przesądza o możliwości uznania za przejaw działalności twórczej objętej ochroną prawa autorskiego każde następne opracowanie utworu.

„(…) fakt, że autor w ramach stałej działalności zawodowej wykonuje prace takiego samego rodzaju, stosując te same metody badawcze i opierając się na pewnych stałych podstawach, nie wyklucza automatycznie wszystkich jego kolejnych dzieł z kręgu utworów w rozumieniu prawa autorskiego. Inaczej mówiąc, nie tylko pierwsze dzieło danego rodzaju może być utworem; każde następne dzieło podlega indywidualnej kwalifikacji, przy uwzględnieniu jego konkretnych cech istotnych dla stwierdzenia, czy powstanie swoje zawdzięcza samodzielnemu wysiłkowi twórczemu autora, czy różni się od innych rezultatów analogicznego działania, czy też stanowi jedynie powtórzenie tego, co inni lub ten sam autor stworzyli wcześniej” (tak: Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 30 czerwca 2005 r., IV CK 763/04 oraz (red.) prof. dr hab. Ewa Ferenc-Szydełko, Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz., Wyd. 3, 2016).

Jeżeli zatem dany pracownik/pracownicy będą wykonywać czynności w oparciu o te same metody badawcze, obliczeniowe, graficzne itp., lub też będą wykorzystywać pewną część utworu innego pracownika/pracowników (co w przypadku wykonywania projektów architektonicznych i inżynieryjnych jest działaniem powszechnym) to, działania te nie wykluczają uznania danego utworu za przejaw działalności kreacyjnej (twórczej) tego „kolejnego” pracownika/pracowników.

Wnioskodawca zaznacza, że wówczas o działalności o charakterze kreacyjnym (twórczym) świadczy powstanie i przedstawienie nowego wytworu intelektualnego – nowej idei cechującej się „oryginalnością” (tutaj: zaprezentowanie nowego projektu, nowych analiz, nowych ofert i opracowań dostosowanych do danego rodzaju inwestycji budowlanej lub budowlano – montażowej).

Przeciwnie w przypadku, gdy efekt pracy umysłowej danego pracownika/pracowników oparty, bazujący na utworze innego pracownika/pracowników będzie miał charakter banalnych, wręcz oczywistych zmian (poprawek i uzupełnień) niewnoszących niczego nowego to, czynności te nie będą skutkować powstaniem nowego utworu. Wnioskodawca zaznacza jednak, iż takie działania (np. redakcja/korekta publikacji) nie są objęte przedmiotowym wnioskiem. Końcowo, Wnioskodawca zaznacza również, że jeśli dany utwór pracownika/pracowników zawierać będzie elementy lub całość swojego rodzaju metod badawczych, wzorów lub procedur matematycznych, hipotez, czy też teorii naukowych (technicznych) to, wówczas decydującym dla Wnioskodawcy czynnikiem statuującym utwór jako przejaw działalności twórczej w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest sposób wyrażenia i treści tekstowej odnoszącej się do tego rodzaju metod, wzorów, procedur itp.

Wynikiem powyższego Wnioskodawca podnosi, że formułując przedmiotowy wniosek i prezentując różne rodzaje prac wykonywanych przez pracownika/pracowników swoim zamiarem nie obejmuje wskazywania czynności niestanowiących utworu w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i pokrewnych, a także nie uwzględnia czynności niemających charakteru twórczego w rozumieniu tej ustawy. Końcowo, zastrzeżenia wymaga, że cytowana w treści ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretny efekt pracy danej osoby stanowi przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych. Niniejsza interpretacja dotyczy zatem wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Ponadto przeformułowano pytanie i przedstawiono własne stanowisko w sprawie.

Jednocześnie wobec wątpliwości Organu podatkowego dotyczących pierwotnej konstrukcji pytania zawierającego sformułowanie „postąpi prawidłowo” i ewentualnego braku możliwości wydania stosownej interpretacji w trybie art. 14b Ordynacji Podatkowej, Wnioskodawca zaznacza, iż w niniejszej sprawie (po przeformułowaniu pytania) nie występuje jakakolwiek konieczność prowadzenia postępowania lub podejmowania rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym nie jest konieczne przeprowadzanie jakiegokolwiek postępowania dowodowego. Wnioskodawca zaznacza, iż formułowanie pytania poprzez zwrot „może/można zastosować” a nawet „jest uprawniony (zobowiązany) do stosowania” nie budziło zastrzeżeń organów podatkowych w innych rozstrzygnięciach interpretacyjnych.

Formułowane w analogiczny sposób pytania były przedmiotem rozważań m.in. w następujących postępowaniach:

1. Czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom na określonych w zdarzeniu przyszłym stanowiskach, w części odpowiadającej wykonanej pracy, której rezultat stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Wnioskodawca jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 30-05-2018, 0114-KDIP3-3.4011.179.2018.l.AK);
2. Czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego wyżej wymienionym pracownikom, w części odpowiadającej wykonanej pracy, której rezultat stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę), Wnioskodawca jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 01-06-2018, 0115-KDIT2-1.4011.82.2018.2.MK);
3. Czy w odniesieniu do wynagrodzenia (…) Wnioskodawca może (…) zastosować (…)? (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 15-06-2018, 0114-KDIP3-2.4011.228.2018.2.AK);
4. Czy do wynagrodzenia (…) można zastosować (…)? (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 26-06-2018, 0114-KDIP3-3.4011.281.2018.l.AK);
5. Czy Wnioskodawca jako płatnik (…) jest uprawniony (zobowiązany) do stosowania (…)? (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28-06-2018, 0115-KDIT2-1.4011.178.2018.l.KK);
6. Czy do wynagrodzenia (…) można zastosować (…)? (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 09-07-2018, 0114-KDIP3-2.4011.358.2018.1.JG1).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w prezentowanym zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawami do Projektów, tj. odrębnego wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworów, będących efektem działalności twórczej Pracowników w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i pokrewnych, Wnioskodawca jako płatnik może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9a w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Spółka spełni wszelkie warunki umożliwiające zastosowanie podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawami wypłacanego przez Wnioskodawcę swym Pracownikom, w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac, tj. konkretnych Projektów.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje uzasadnienie w trzech kluczowych przesłankach.

Po pierwsze powoływane w niniejszym wniosku czynności zaliczane są do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności twórczej, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT (zarówno w brzmieniu obowiązującym w czasie składania wniosku, jak i w brzmieniu nadanym Nowelizacją ustawy o PIT, obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.).

Po drugie utwory (Projekty) powstałe w związku z wykonywaniem obowiązków pracowniczych są objęte ochroną prawa autorskiego i stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu odrębnych przepisów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, tj. w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i pokrewnych.

Po trzecie przeniesienie praw do powstałych utworów (Projektów) na rzecz Wnioskodawcy, następuję na podstawie określonego kwotowo wynagrodzenia, odrębnego od wynagrodzenia ze stosunku pracy (Wynagrodzenia za Rozporządzenia Prawami), a samo powstanie danego utworu (Projektu) oraz rozporządzenie nim, odbywa się na podstawie odrębnej względem umowy o pracę dokumentacji, tj. Ewidencji Projektów oraz umowy bądź protokołu przeniesienia praw autorskich.

Na tle powyższego Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie własnego stanowiska.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 UoPIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 9 ust. 2 UoPIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 UoPIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 UoPIT, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Przy tym, w myśl art. 12 ust. 1 UoPIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle art. 31 UoPIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wysokość ww. zaliczek określa art. 32 UoPIT, przy czym ust. 7 powoływanej regulacji stanowi, iż zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Treść art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, definiuje, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23).

Stosownie do dyspozycji art. 22 ust. 2 ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1. wynoszą 111,25 PLN miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335,00 PLN, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2. nie mogą przekroczyć łącznie 2.002,05 PLN za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3. wynoszą 139,06 PLN miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668,72 PLN, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4. nie mogą przekroczyć łącznie 2.502,56 PLN za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Jednocześnie, zgodnie ze wskazaniami art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl ww. ust. 9a, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Natomiast, w myśl ww. ust. 9b, 50% koszty uzyskania przychodów stosuje się m.in. do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, naukowo-dydaktycznej, czy publicystycznej.

Stosownie natomiast do treści nowego brzmienia art. 22 ust. 9b ustawy o PIT wprowadzonego Nowelizacją do ustawy o PIT, 50% koszty uzyskania przychodów (od dnia 1 stycznia 2018 roku) stosuje się również do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności twórczej w zakresie inżynierii budowlanej, konserwatorskiej, czy audialnej. Dodatkowo, zgodnie z art. 22 ust. 10 i 10a ustawy o PIT, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania omawianej normy procentowej, bądź górnej granicy pierwszego przedziału skali podatkowej, koszty te przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. W świetle powyższego, Wnioskodawca podkreśla, iż kluczowym dla niego jest wykładnia normy prawa podatkowego określonej ww. art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że wyżej powołane regulacje, ani inne przepisy ustawy o PIT, czy też innej ustawy podatkowej, nie zawierają definicji użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 UoPIT sformułowań „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich”, „rozporządzania tymi prawami”, czy też innych pojęć bezsprzecznie z nimi związanych jak np. „utwór” lub „działalność twórcza”. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności oraz użyty w art. 22 ust. 9 pkt 3 UoPIT zwrot „w rozumieniu odrębnych przepisów” odnosić należy do poszczególnych regulacji ustawy o prawach autorskich i pokrewnych („Prawa Autorskiego”).

Wobec powyższego, zaznaczenia wymaga, że stosownie do treści art. 1 ust. 1 Prawa Autorskiego, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W myśl art. 1 ust. 2 Prawa Autorskiego, utworami o których mowa powyżej są m.in. utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), a także utwory audiowizualne, fotograficzne, wzornictwa przemysłowego lub architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne.

Powyższe utwory są przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miały postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy takiego utworu niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i 4 Prawa Autorskiego). Jednocześnie, art. 1 ust. 2 (1) prawa autorskiego precyzuje, iż ochroną może być objęty wyłącznie sposób wyrażenia utworu, a zatem nie są objęte ochroną: odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne. Zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 Prawa Autorskiego, co do zasady prawo autorskie przysługuje twórcy, wobec którego istnieje domniemanie, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy, traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Ostatecznie art. 41 ust. 1 pkt 1 Prawa Autorskiego określa, że jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (umowy o przeniesienie praw autorskich lub umowy o korzystanie z praw autorskich). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Co istotne, wykonywanie pracy twórczej przez pracownika nie oznacza automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę. W myśl art. 12 i 13 Prawa Autorskiego, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowi inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Przy tym sformułowanie „nabycie z chwilą przyjęcia” oznacza, iż od chwili powstania utworu do jego przyjęcia przez pracodawcę prawa autorskie pozostają przy twórcy, natomiast w przypadku, gdy pracodawca nie zawiadomi pracownika (twórcy) w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym terminie, uważa się że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń.

W ocenie Wnioskodawcy, analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe jedynie wówczas, gdy dana osoba (Pracownik) uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub praw pokrewnych oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu (Projektu), tj. dokona przeniesienia praw autorskich na Spółkę (pracodawcę).

W tym miejscu zaznaczenia wymaga, iż zgodnie ze stanem doprecyzowanym w przedmiotowym uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca oświadcza, iż przedmiotem wniosku są wyłącznie wszelkie powstałe i nabywane przez Wnioskodawcę utwory stanowiące rezultat pracy danego Pracownika, będące przejawem jego indywidualnych, intelektualnych (umysłowych), profesjonalnych i wykwalifikowanych działań, przybierających materialną formę w postaci Projektów, tj. właściwych: opracowań, analiz, projektów, broszur, ofert, fotografii, wizualizacji, publikacji itp.

Wnioskodawca przyjmuje zatem, że powoływany rezultat pracy Pracownika należy rozumieć wyłącznie jako przejaw działalności twórczej w rozumieniu przepisów Prawa Autorskiego, stanowiący przedmiot prawa autorskiego objęty ochroną.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych w przypadku, gdy utwór powstaje w ramach wykonywania obowiązków pracowniczych, koniecznym jest klarowne wyodrębnienie części wynagrodzenia stanowiącego honorarium za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do powstałych utworów, co potwierdza następujące stanowisko orzecznicze: „(…) w przypadku wykonywania prac twórczych i tworzenia utworów w ramach stosunku pracy, konieczne jest wyodrębnienie części wynagrodzenia należnej między innymi za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do tego utworu, bo to z tytułu przyjęcia tego utworu i związanych z nim praw majątkowych pracodawca wypłaca należne wynagrodzenie. Określenie tej wielkości powinno być zawarte bądź w umowie o pracę bądź w innych postanowieniach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników, jak np. w regulaminie wynagradzania” (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 sierpnia 2016 r., I SA/Gd 670/16).

Wnioskodawca podkreśla jednak, że o możliwości zastosowania podwyższonych 50% kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt uzyskiwania przychodów jako wynagrodzenia za czynności będące przedmiotem prawa autorskiego (tzw. „Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawami”). W opinii Wnioskodawcy koniecznym jest zatem określenie wynagrodzenia, nie tyle za czas wykonywania prac o charakterze twórczym, ale za rozporządzenie faktycznie powstałym utworem (Projektem).

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie wynagrodzenia za prace twórczą i nietwórczą nie może odbywać się ani poprzez procentowe określenie części wynagrodzenia, ani poprzez ewidencjonowanie godzin czasu pracy. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet dokładne ewidencjonowanie czasu pracy Pracownika lub precyzyjne określenie procentowego stosunku między czasem pracy twórczej i nie twórczej, nie będzie odzwierciedlać okoliczności, czy doszło do powstania jakiegokolwiek utworu (Projektu) oraz, czy Pracownik rozporządził tym utworem (dokonał przeniesienia praw autorskich do Projektu).

Powyższy wniosek Spółka opiera na wykreowanej obecnie linii interpretacyjnej organów podatkowych, z których warto przytoczyć następujące stanowiska: „Wskazać należy, że rejestracja czasu pracy poświęconego na wykonanie poszczególnych utworów i określenie wysokości honorarium autorskiego na podstawie ilości godzin poświęconych przez pracownika na tworzenie utworów nie daje podstaw do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, gdyż czas poświęcony na wykonanie utworu nie jest odpowiednikiem udziału w prawie autorskim i na jego podstawie nie można określić wysokości wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich. (…) należy zauważyć, że wskazana w ten sposób część wynagrodzenia będzie odzwierciedleniem podziału czasu pracy na pracę twórczą w stosunku do czasu pracy poświęconego na wypełnianie pozostałych obowiązków pracowniczych, natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga związania przychodu z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzeniem nimi, a nie z czasem pracy przeznaczonym na uzyskanie tych praw.” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2018 r. 0114-KDIP3-2.4011.68.2018.2.KW1).

Podobnie: „Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu), powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.

(…) Jak już wyżej podkreślono, czas pracy nie jest wyznacznikiem kwoty honorarium. Należy podkreślić, że tylko jednoznaczne i precyzyjne wyodrębnienie (wskazanie) wartości honorarium z tytułu rzeczywiście wykonanej pracy twórczej i przeniesienie autorskich praw majątkowych pozwoli na zastosowanie do tak wskazanej w umowie wartości – części wynagrodzenia kosztów uzyskania przychodu w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2018 r., 0114-KDIP3-2.4011.67.2018.2.KW1, podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 grudnia 2017 r., 0114-KDIP3-3.4011.525.2017.1.AK oraz z dnia z dnia 22 grudnia 2017 r., 0114-KDIP3-3.4011.499.2017.1.AK).

Zaznaczenia wymaga, że prezentowane stanowiska organów podatkowych znajdują poparcie również w najnowszych orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo:

„Dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatacje dzieła w określony sposób i na określonym polu. Nie jest przy tym wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium.” (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2018 r., I SA/Po 831/17, tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 13 grudnia 2017 r., I SA/Gd 1436/17).

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy bezsprzecznym jest fakt, że jeżeli na podstawie stosunku pracy wykonywane są czynności zarówno chronione prawem autorskim, jak i niebędące przedmiotem prawa autorskiego, pozbawione cech twórczych, to po stronie Wnioskodawcy istnieje obowiązek wydzielenia odpowiedniej części wynagrodzenia za pracę i prawidłowe udokumentowanie (w sposób jasny, czytelny i nie budzący wątpliwości) wartości wynagrodzenia z tytułu nabycia prawa autorskiego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyraźne (kwotowe) wskazanie wynagrodzenia (Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawem) wraz z jednoznacznym wskazaniem wykonanych prac – utworów chronionych prawem autorskim (Ewidencją Projektów) oraz umową / protokołem potwierdzającym przeniesienie praw autorskich, daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. Powoływane twierdzenie potwierdza m.in. następująca interpretacja indywidualna:

„(…) w umowach o pracę nastąpi podział wynagrodzenia na:

• część wynagrodzenia określoną kwotowo, do którego zastosowanie będzie miała zryczałtowana stawka 50% kosztów uzyskania przychodów stanowiąca wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez pracowników utworów,

• część wynagrodzenia za pracę określoną kwotowo obejmującą wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych (korespondencja z klientami, koordynacja pracy zespołu, zadania administracyjne, organizacyjne, techniczne, szkolenia).

(…) Wnioskodawca będzie prowadził za pomocą własnego oprogramowania ewidencję stworzonych przez pracowników prac twórczych wraz z ich oświadczeniem o osobistym, twórczym i oryginalnym wkładzie w stworzone utwory.

(…) zatem Wnioskodawca, jako płatnik będzie uprawniony do stosowania do tego wynagrodzenia 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lutego 2018 r., 0115-KDIT2-1.4011.326.2017.1.MK, analogicznie wypowiedział się również: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 1 czerwca 2018 r., 0115-KDIT2-1.4011.82.2018.2.MK).

W zakresie dokumentowania na potrzeby podatkowe, Spółka wskazuje, że planowana Ewidencja Projektów ma na celu precyzyjne, rzetelne wskazanie, że efektem prac twórczych jest powstanie określonego utworu (Projektu) oraz wskazanie jego twórcy (Pracownika), a ewentualne uwzględnienie czasu spędzonego nad jego realizacją ma znaczenie drugorzędne. Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy dalszym sposobem na udokumentowanie okoliczności rozporządzenia prawami autorskimi przez Pracownika jest umowa / protokół potwierdzający przeniesienie praw autorskich do Projektu / Projektów. Umowa / protokół będzie sporządzana na podstawie ww. Ewidencji Projektów i pozwoli na niebudzące wątpliwości wykazanie, że powstałe prawa majątkowe do utworu zostały rzeczywiście przeniesione na Spółkę, a w tym przyjęte przez Spółkę za wynagrodzeniem.

Reasumując Wnioskodawca zaznacza, że:

1. praca wykonywana przez Pracownika jest przedmiotem Prawa Autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone odrębnymi przepisami,
2. Pracownik podejmuje działalność twórczą, o której mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o PIT i jest twórcą w rozumieniu Prawa Autorskiego, a w konsekwencji uzyskiwane przychody przez Pracownika stanowią przychody o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT, wynikające z rozporządzania prawami autorskimi, które od momentu powstania Projektu / Projektów – zgodnie z regulacjami Prawa Autorskiego – przysługują Pracownikowi (twórcy),
3. Pracownik na mocy postanowień umowy o pracę oraz umowy / protokołu potwierdzającego przeniesienie praw autorskich, będzie dokonywał przeniesienia na Spółkę (pracodawcę) praw autorskich do powstałych utworów (Projektów), a udokumentowanie tego będzie odbywać się dodatkowo za pomocą miesięcznych Ewidencji Projektów jednoznacznie potwierdzających, że dany utwór w ogóle powstał,
4. stosunek pracy łączący Pracownika i Spółkę (pracodawcę) przewiduje wskazanie:
   • dokładnej kwoty wynagrodzenia, określonej kwotowo, do którego zastosowanie będzie miała zryczałtowana stawka 50% kosztów uzyskania przychodów, stanowiąca wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Projektów (tzw. „Wynagrodzenie za Rozporządzenie Prawami”),
   • dokładnej kwoty wynagrodzenia, określonej kwotowo, obejmującej wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych (np. korespondencja z klientami, koordynacja pracy zespołu, zadania administracyjne, organizacyjne czy też techniczne) (tzw.: „Wynagrodzenie Podstawowe”).

Wystąpienie powyższych okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy przesądza o możliwości zastosowania (uprawnienia Spółki do stosowania) normy prawnej ujętej w art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9a w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o PIT.

Na marginesie jedynie, Wnioskodawca podnosi, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego jest w tym wypadku obowiązkiem Spółki. Organy podatkowe wydające interpretację, nie mogą dokonać oceny prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy prawa autorskiego.

Wskazać wyraźnie należy, że planowane postanowienia umowy o pracę będą jednoznacznie odnosić się do Prawa Autorskiego, a w ocenie Spółki każdy z wykonanych Projektów będzie spełniał warunki uznania go za utwór objęty ochroną prawa autorskiego (stanowiący przedmiot prawa autorskiego). Dodatkowo, omawiane utwory będą rezultatem indywidualnych prac twórczych danego Pracownika, tj. działalności, na tyle związanej z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony efekt.

Jednocześnie, nie można pominąć okoliczności, że wprowadzony z dniem 1 stycznia 2018 roku art. 22 ust. 9b ustawy o PIT (ustawą z dnia 27 października 2017 r., Dz.U. 2017.2175, znowelizowany ponownie w dniu 15 czerwca 2018 r. poprzez rozszerzenie katalogu różnych rodzajów działalności twórczej) wprost wskazuje, że 50% koszty uzyskania przychodów mają zastosowanie m.in. do działalności twórczej w zakresie:

1. architektury,
2. architektury wnętrz,
3. architektury krajobrazu,
4. inżynierii budowlanej,
5. urbanistyki,
6. fotografiki,
7. twórczości audiowizualnej,
8. twórczości publicystycznej,
9. działalności konserwatorskiej,
10. działalności naukowo-dydaktycznej,

a właśnie tego rodzaju działalność mieści się w zakresie pracy twórczej wykonywanej przez Pracowników Wnioskodawcy.

Wskazać należy, że opisywany rodzaj działalności twórczej nie był kwestionowany w żadnej z ostatnio wydawanych interpretacji, które stanowią indywidualne rozstrzygnięcia na tle poszczególnych elementów prezentowanych w nich ustaleń faktycznych, niemniej mogą stanowić wskazówkę co do oceny działalności twórczej opisywanej w niniejszym wniosku:

„Wnioskodawczyni jest magistrem inżynierem, absolwentem Wydziału Budownictwa Politechniki. Od kilku lat pracuje w firmach projektowych na stanowiskach projektowych. W ramach obowiązków służbowych Wnioskodawczyni zajmuje się projektowaniem w specjalności konstrukcyjno-budowlanej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane. Projektowane przez Wnioskodawczynię konstrukcje stanowią opracowania samodzielne oraz związane z utworami architektonicznymi, architektoniczno-urbanistycznymi i urbanistycznymi. Wnioskodawczyni wykonuje projekty techniczne razem z opisami technicznymi i rysunkami. Projekty te Wnioskodawczyni firmuje swoim imieniem i nazwiskiem. Proces projektowania, w którym uczestniczy Wnioskodawczyni obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji aż do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego (…).” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2018 r., 0114-KDIP3-3.4011.169.2018.l.AK).

„Wnioskodawca jest pracownikiem firmy inżyniersko-projektowej na stanowisku projektanta instalacji przemysłowych (…), branży orurowania na podstawie umowy o pracę (…) W ramach powierzonych Wnioskodawcy obowiązków służbowych, wynikających z umowy o pracę, Wnioskodawca projektuje instalacje przemysłowe wykonując dokumentacje projektowe dla obiektów inżynierskich i obejmujące części rysunkowe, modelowe oraz opisowe. Projektowane przez Wnioskodawcę instalacje i urządzenia stanowią opracowanie związane z utworami wzornictwa przemysłowego. Dokumentacja projektowa, którą opracowuje Wnioskodawca obejmuje różne etapy inwestycji od koncepcji projektowej przez projekty budowlane, przetargowe do projektów wykonawczych.” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., 0111-KDIB2-3.4011.120.2017.l.KK).

„Wnioskodawca jest inżynierem, absolwentem kierunku Elektrotechnika Politechniki na Wydziale Elektrycznym, zatrudnionym w firmie projektowej na umowę o pracę, na stanowisku projektanta. W ramach umowy o pracę Wnioskodawca zajmował się projektowaniem sieci, instalacji i urządzeń sanitarnych w zakresie instalacji: cieplnych, wentylacyjnych, samodzielnych oraz związanych z utworami architektonicznymi, architektoniczno – urbanistycznymi i urbanistycznymi. Wnioskodawca wykonuje projekty techniczne wraz z opisami technicznymi. (…) Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 3 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego).” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lutego 2018 r., 0114-KDIP3-2.4011.398.2017.1.KWI).

„Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą inżynierem absolwentem Kierunku Inżynierii Środowiska na Politechnice, zatrudnionym w przedsiębiorstwie zajmującym się tworzeniem projektów w branży budowlanej. Wnioskodawca jest zatrudniony na umowę o pracę, na stanowisku junior HVAC Engineer. W ramach umowy o pracę Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem sieci, instalacji i urządzeń sanitarnych w zakresie instalacji: cieplnych, wentylacyjnych, samodzielnych oraz architektonicznymi, architektoniczno-urbanistycznymi i urbanistycznymi.

Wnioskodawca wykonuje projekty techniczne wraz z opisami technicznymi. Wspomniane projekty techniczne Wnioskodawca firmuje własnym imieniem i nazwiskiem. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstania dokumentacji projektowej, od koncepcji do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 3 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego).” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2018 r., 0114-KDIP3-2.4011.67.2018.2.KW1).

„Wnioskodawca jest zatrudniony na umowę o pracę, na stanowisku „junior architect”. W ramach umowy o pracę Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem architektonicznym, architektoniczno-urbanistycznym i urbanistycznym. Wnioskodawca wykonuje projekty techniczne wraz z opisami technicznymi.” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2018 r., 0114-KDIP3-2.4011.68.2018.2.KWI).

„… prace polegające na: kompleksowym zarządzeniu projektem, planowaniu i optymalizacji sieci komunikacyjnych, przygotowaniu projektów obiektów inżynierskich oraz projektowaniu urządzeń i systemów komunikacyjnych. (…) W ramach powierzonych zadań Pracownicy wykonują pracę twórczą, której rezultatem są w szczególności:

• opracowywanie dokumentacji o charakterze studialnym;

• opracowywanie koncepcji rozwiązań projektowych;

• tworzenie wizualizacji;

• modelowanie 3D;

• fazowanie (dotyczy branży torowej, drogowej, elektroenergetycznej i SRK);

• opracowywanie utworu architektonicznego;

• geometria w planie i profilu – dot. branży torowej i drogowej;

• opracowywanie niestandardowych lub innowacyjnych rozwiązań technicznych;

• tworzenie autorskich narzędzi wspomagających;

• przygotowywanie prezentacji o charakterze naukowym lub publicystycznym;

• tworzenie autorskich opracowań graficznych np. w postaci planszy lub broszur;

• opracowywanie projektów iluminacji świetlnej.” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 lipca 2017 r., 0112-KDIL3-1.4011.134.2017.l.AN)

„Wnioskodawca jest zatrudniony w firmie projektowej na stanowisku Starszego Projektanta. Wnioskodawca posiada uprawnienia budowlane w specjalności konstrukcyjno-budowlanej do projektowania bez ograniczeń nadane 11 czerwca 2014 r. W ramach obowiązków służbowych Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem w specjalności konstrukcyjnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 października 2013 r. Prawo Budowlane (Dz. U. 2013 poz.1409). Opracowywane projekty stanowią samodzielne opracowania. Wnioskodawca wykonuje projekty techniczne razem z opisami technicznymi i rysunkami. Projekty te firmuje swoim imieniem i nazwiskiem.

Proces projektowania, w którym uczestniczy Wnioskodawca obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji aż do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego zgodnie z:

• Rozporządzeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 25 kwietnia 2012 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego (Dz. U. 2012 nr 0 poz.462);

• Rozporządzeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 21 czerwca 2013 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu i formy projektu budowlanego (Dz. U. 2013 nr 0 poz. 762);

• Obwieszczeniem Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 10 maja 2013 r. w sprawie ogłoszenia jednolitego tekstu rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie szczegółowego zakresu i formy dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót budowlanych oraz programu funkcjonalno-użytkowego (Dz. U. 2013 poz. 1129).” (tak interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2017 r., 0112-KDIL3-1.4011.152.2017.2.AA).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W konsekwencji przedmiotowego uzupełnienia braków formalnych wniosku z dnia 26 czerwca 2018 r., Wnioskodawca wnosi o rozpatrzenie przedmiotowego wniosku poprzez dokonanie oceny prawidłowości zajmowanego stanowiska Wnioskodawcy i wydanie interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 omawianej ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 1 pkt 8 lit. f ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) dodano do art. 22 ustęp 9b, zgodnie z którym: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności;

1. twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. badawczo – rozwojowej oraz naukowo – dydaktycznej;
3. artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4. w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5. publicystycznej.

Natomiast ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291), na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, który stanowi, że przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Przepis ten w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą wszedł w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy: jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ustawy).

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych we wskazanej regulacji, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 tej ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że: domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, aby możliwe było zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu, warunkiem koniecznym jest, aby pracownik w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy stworzył utwór w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli aby wynik jego działań nosił cechy indywidualnej twórczości oraz pracownik dokonał rozporządzania prawami albo skorzystał ze swoich praw. Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych na zakład pracy mieści się w ich zakresie.

Nabycie przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych nie ma charakteru pierwotnego. Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu: jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Powyższe oznacza, że od chwili powstania utworu do jego przyjęcia przez pracodawcę autorskie prawa pozostają przy twórcy. Jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń. Strony mogą określić inny termin (art. 13 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Powyższa analiza w sposób jednoznaczny przesądza, że zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe jedynie wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub praw pokrewnych oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli (w przypadku Wnioskodawcy) gdy przejdą one na zamawiającego, tj. pracodawcę Wnioskodawcy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w wyroku z dnia 2 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 670/16, doprecyzował, że: „w przypadku wykonywania prac twórczych i tworzenia utworów w ramach stosunku pracy, konieczne jest wyodrębnienie części wynagrodzenia należnej między innymi za rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi do tego utworu, bo to z tytułu przyjęcia tego utworu i związanych z nim praw majątkowych pracodawca wypłaca należne wynagrodzenie. Określenie tej wielkości powinno być zawarte bądź w umowie o pracę bądź w innych postanowieniach obowiązujących danego pracodawcę i jego pracowników, jak np. w regulaminie wynagradzania”.

Z kolei zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (przykładowo wyrok z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt FSK 459/13) „Nie jest przy tym wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2010 r., II FSK 1791/08; z dnia 16 września 2010 r., II FSK 839/09 i z dnia 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2217/09). (…) wymóg ten odniesiono bowiem do wyodrębnienia w wynagrodzeniu części stanowiącej honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych, niezależnie od sposobu obliczania tej części wynagrodzenia. Wymogowi temu nie odpowiada wyliczenie czasu, poświęconego przez pracownika na pracę twórczą. Praca twórcza cechuje się bowiem tym, że jej rezultat jest niepewny, toteż poświęcenie na nią określonego czasu wcale nie świadczy o uzyskaniu zamierzonych efektów w postaci stworzenia utworu”.

Powyższe, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego „wyklucza (…) możliwość ustalenia kosztów uzyskania przychodów twórców będących pracownikami na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f., bowiem dane określające „% czasu pracy na projektach” wykazują tylko czas pracy o charakterze twórczym, ale nie określają wysokości honorarium za przeniesienie praw do utworu; samo oświadczenie pracodawcy nie jest tu wystarczające”.

Z uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 24 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 831/17 wynika, że: „W świetle powyższego wskazać należy, że czas pracy nie jest wyznacznikiem wartości przychodu, w stosunku do którego przysługują 50% koszty uzyskania przychodu. Istotne jest, że utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione oraz że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną wartość. Przy czym honorarium nie ma dotyczyć tylko i wyłącznie czasu pracy poświęconego na prace twórczą, a ma stanowić zapłatę za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących pracownikowi.”

W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej, a wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona wartość wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.

Podsumowując wcześniejsze rozważania, tutejszy organ zaznacza, że wyłącznie wówczas gdy:

• praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

• pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

• umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na kwotę związaną z korzystaniem z praw autorskich (honorarium autorskie) i kwotę związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, np. szczegółowa ewidencja przeniesionych praw autorskich,

• od dnia 1 stycznia 2018 r. przychody uzyskane przez pracownika muszą być uzyskane w wyniku działalności określonej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

do przychodu z tego źródła mogą być zastosowane podwyższone koszty uzyskania przychodu, zgodnie z treścią powołanego art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy prawa, należy wskazać, że nowelizacja przepisów w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów m.in. wskazała dziedziny o charakterze twórczym objęte 50% stawką kosztów uzyskania przychodów. Dziedziny te pokrywają się z podstawowym wyszczególnieniem utworów objętych prawem autorskim (art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Nie uległa jednakże zmianie generalna zasada, że koszty te mogą być stosowane wyłącznie do przychodów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami (cytowany na wstępie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem, zarówno w obecnym stanie prawnym, jak i w poprzednim to nie wykonywany zawód, czy formalny status pracownika determinują uprawnienie do skorzystania z 50% kosztów uzyskania dla twórców.

Należy także podkreślić, że norma art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyjątku od zasady. Przewidziana w nim preferencja zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodu nie może być zatem interpretowana w sposób rozszerzający.

Uzasadnieniem zastosowania tej preferencji jest szczególny rodzaj dochodu uzyskanego za stworzenie i przeniesienie praw do utworu. Istotą unormowania art. 22 ust. 9 pkt 3 omawianej ustawy nie jest preferowanie wynagrodzenia za rodzaj podejmowanych w danym czasie czynności, lecz preferowanie wynagrodzenia za efekt działań twórczych, a więc stworzenie utworu. Tylko w przypadku jego określenia przez strony umowy możliwe jest zastosowanie do tego wynagrodzenia 50% stawki kosztów uzyskania przychodów.

Wskazać również należy, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, samo posiadanie statusu twórcy utworów jest niewystarczające do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Niezbędne jest by twórca osiągał przychód bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych lub rozporządzaniem tymi prawami.

Dla zastosowania preferencyjnych kosztów uzyskania przychodów konieczne jest zatem określenie honorarium za rozporządzenie prawami autorskim, a więc wynagrodzenia za przeniesienie praw do konkretnego stworzonego utworu.

Jak wskazano powyżej, podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, natomiast obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, a wynagrodzenie za pracę (czy też jego część) stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przystępując do określonych przetargów na inwestycje budowlane, wykonuje tzw. dokumentację wykonawczą, a w tym projekty wykonawcze z zakresu inżynierii budowlanej, w szczególności projekty architektoniczne, techniczne, geotechniczne, instalacje, montażowe. W związku z powoływanymi Projektami Spółka zatrudnia pracowników (zatrudnionych na umowę o pracę), do których obowiązków pracowniczych należy m.in. weryfikacja, analiza i opracowanie Projektów na różnych etapach inwestycji – począwszy od koncepcji projektowej przez projekty budowlane oraz przetargowe, do Projektów. Pracownicy będą podejmować pracę o charakterze twórczym, której efektem będzie zindywidualizowane i kreatywne wytworzenie określonych dóbr niematerialnych, tj. utworów objętych ochroną prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wszelkie powstałe i nabywane przez Wnioskodawcę utwory są rezultatem pracy danego pracownika / pracowników, będące przejawem ich indywidualnych, intelektualnych (umysłowych), profesjonalnych i wykwalifikowanych działań, przybierających materialną formę w postaci Projektów, tj. właściwych: opracowań, analiz, projektów, broszur, ofert, fotografii, wizualizacji, publikacji itp. Umowa o pracę będzie zobowiązywać Pracowników do sporządzania odpowiednich zestawień wykonanych prac twórczych w danym miesiącu kalendarzowym. Powoływane zestawienia stanowić będą „Ewidencję Projektów”, która obejmować będzie co najmniej następujące informacje: datę powstania Projektu, określenie rodzaju Projektu, określenie nazwy Projektu, wskazanie autora lub ewentualnie współautorów Projektu, pod warunkiem zachowania indywidualnych cech twórcy względem poszczególnych części Projektu (tj. wskazanie konkretnego Pracownika/ów z imienia i nazwiska). W ramach zawartego stosunku pracy Spółka zamierza zobowiązać swych Pracowników do przeniesienia na jej rzecz wszelkich praw autorskich i pokrewnych do Projektów powstałych w danym miesiącu kalendarzowym. Przeniesienie praw autorskich obejmować będzie w szczególności przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do wytworzonych utworów (Projektów) wraz z prawem do wykorzystywania Projektów na wszelkich polach eksploatacji (np. zwielokrotnianie, rozpowszechnianie), a także wraz z wyłącznym prawem zezwalania na wykonywanie zależnych praw autorskich obejmujących opracowywanie utworów (Projektów), w tym zwłaszcza uprawnienie do dokonywania wszelkich zmian, tłumaczeń, aktualizacji i uzupełnień. Przeniesienie praw autorskich do Projektów nastąpi za wynagrodzeniem, z chwilą przyjęcia danego utworu (Projektu) przez Spółkę. Umowy o pracę zawierane z Pracownikami będą zawierać informację na temat: dokładnej kwoty wynagrodzenia, określonej kwotowo, do którego zastosowanie będzie miała zryczałtowana stawka 50% kosztów uzyskania przychodów stanowiąca wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Pracowników Projektów (tzw. „Wynagrodzenie za Rozporządzenie Prawami”), dokładnej kwoty wynagrodzenia, określonej kwotowo, obejmującej wynagrodzenie związane z wykonywaniem innych obowiązków pracowniczych (np. korespondencja z klientami, koordynacja pracy zespołu, zadania administracyjne, organizacyjne czy też techniczne) (tzw.: „Wynagrodzenie Podstawowe”). Ewidencja Projektów będzie służyć Spółce do weryfikacji ilości oraz rodzaju Projektów wytworzonych przez danego Pracownika, tj. weryfikacji, czy w ogóle doszło do wytworzenia Projektu i czy zasadne jest wypłacenie Pracownikowi Wynagrodzenia za Rozporządzenie Prawami (jednocześnie na podstawie tej Ewidencji zawierane będą odrębne umowy / protokoły potwierdzające przeniesienie praw autorskich). Wykonywane przez pracownika / pracowników czynności są zaliczane do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. działalności twórczej w zakresie: architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, twórczości publicystycznej, działalności konserwatorskiej, działalności naukowo – dydaktycznej.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca jako płatnik, powinien mieć na względzie, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym, tym samym nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikom wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym, jak wskazał Wnioskodawca wykonywane przez pracowników czynności zaliczane są do przychodów z tytułu działalności wymienionej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz efekty prac będą stanowiły utwory objęte ochroną prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, do wynagrodzenia określonego kwotowo za Rozporządzenie Prawami do Projektów, tj. odrębnego wynagrodzenia wypłacanego pracownikom z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do wytworzonych w ramach stosunku pracy utworów, może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy również podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której: ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy – Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów, a tym samym do stwierdzenia, czy efektem pracy Wnioskodawcy jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W sprawach interpretowania przepisów ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są ona wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organu podatkowego dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/