Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21-04-2017 r. – 2461-IBPB-2-2.4511.89.2017.2.IN

Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do wynagrodzenia uzyskanego w miesiącach maju i listopadzie 2016 r

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę uzyskanego w miesiącach maju i listopadzie 2016 r. oraz konieczności skorygowania kwoty zaliczek na podatek dochodowy od otrzymanego wynagrodzenia za miesiące maj i listopad 2016 r.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 17 marca 2017 r. Znak: 2461-IBPB-2-2.4511.89.2017.1.IN wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 21 marca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan fatyczny:

Wnioskodawca podpisał z płatnikiem umowę o pracę, według której od 16 maja 2016 r. jest zatrudniony na stanowisku Eksperta ds. Inżynierii Oprogramowania. W umowie jest następujący zapis:

4.1 Pracownik otrzyma wynagrodzenie zasadnicze w kwocie 13600,00 złotych miesięcznie, na które składają się:

1. wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach wykonywania obowiązków twórczych określonych w opisie stanowiska, w danym miesiącu w wysokości: 80% wynagrodzenia zasadniczego miesięcznie
2. wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez pracownika pozostałych obowiązków pracowniczych nieposiadających waloru działalności twórczej, w wysokości: 20% wynagrodzenia zasadniczego miesięcznie.

4.2 W celu zastosowania podwyższonej stawki kosztów uzyskania przychodów względem części wynagrodzenia, o której mowa w pkt 4.1 ppkt 1 Pracownik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji projektów, zleceń lub umów stworzonych przez siebie w danym miesiącu zgodnie z wytycznymi Pracodawcy, w tym obowiązującej u Pracodawcy Procedury dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu.

4.5 W przypadku, gdy w danym miesiącu Pracownik nie wykonuje pracy twórczej i nie przeniesie na Pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów lub jego części, bądź Pracownik nie wypełni obowiązku, o którym mowa w pkt 4.2 powyżej, wówczas Pracownik otrzyma wynagrodzenie zasadnicze określone w zdaniu pierwszym pkt 4.1 powyżej z tym, że do całości tegoż wynagrodzenia będą miały zastosowanie ogólne reguły dotyczące ustalania i wysokości kosztów uzyskania przychodu.

Procedura, o której mowa w pkt 4.2 określa, że w systemie udostępnionym przez pracodawcę Pracownik jest zobowiązany udostępnić przykłady wykonanej pracy do 18 dnia danego miesiąca, a podwyższone koszty uzyskania przychodów zostaną zastosowane tylko wtedy gdy Pracownik był zatrudniony i przypisany do projektu przez cały miesiąc (co jest istotne, gdyż pracownik zaczął pracę w połowie miesiąca).

Przez cały okres obowiązywania umowy, tj. od 16 maja 2016 r. do teraz, zarówno istota pracy jak i treść umowy pozostały bez zmian. Za większość miesięcy w 2016 r. Wnioskodawcy zostały policzone prawidłowe koszty uzyskania przychodu w kwocie 4805,43 złotych.

Wątpliwości rodzą się w dwóch przypadkach:

1. Podwyższone koszty nie zostały policzone dla maja – Wnioskodawca pracował nad projektem tylko pół miesiąca a w takim przypadku według pracodawcy podwyższone koszty uzyskania przychodu nie przysługują.
2. Podwyższone koszty nie zostały policzone dla listopada – ze względu na niespełnienie przez Wnioskodawcę (pracownika) wymogów określonych w procedurze – nie zostały zgłoszone w systemie do dnia 18 listopada 2016 r. (mimo, że utwory zostały stworzone i zarejestrowane w systemie pracodawcy i klienta pracodawcy).

Wnioskodawca zauważa, że teoretycznie możliwa jest sytuacja gdy od 1 do 18 dnia danego miesiąca pracownik jest na urlopie i nie ma możliwości wypełnienia danych w systemie pracodawcy (nic nie stworzył), a od 19 dnia miesiąca zajmuje się działalnością twórczą. Zgodnie z procedurą podwyższone koszty uzyskana przychodu nie zostaną uwzględnione w wyliczeniu jego wynagrodzenia.

W konsekwencji nieuwzględnienia podwyższonych kosztów uzyskania przychodu przez płatnika (pracodawcę) zawyżona została podstawa opodatkowania oraz zaliczka na podatek dochodowy.

W maju Wnioskodawca nie otrzymał pakietu świadczeń poza wynagrodzeniem zasadniczym (7 480 zł). Pracownik nie miał dni wolnych od pracy (urlop, zwolnienie chorobowe, etc.).

W listopadzie, poza wynagrodzeniem zasadniczym (13 600 zł), Wnioskodawca otrzymał pakiet świadczeń o wartości 288 zł. Wnioskodawca nie miał dni wolnych od pracy (urlop, zwolnienie chorobowe, etc.).

Zaliczka zapłacona przez płatnika w maju wyniosła 642 zł. Zaliczka zapłacona przez płatnika w listopadzie wyniosła 1 208 zł.

W uzupełnieniu wniosku (data otrzymania 21 marca 2017 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, że w miesiącach maju i listopadzie 2016 r. stworzył utwory w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, które zgodnie z umową o pracę przedstawił/przekazał pracodawcy lub bezpośrednio jego klientowi w sposób przyjęty u pracodawcy (najczęściej jest to commit w systemie kontroli wersji kodu źródłowego). Prawa majątkowe do ww. utworów przechodzą na pracodawcę zgodnie z umową o pracę. Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę, w której określono, że 80% tego wynagrodzenia jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia praw autorskich. Wnioskodawca może wskazać konkretne utwory, jednak dokumentacja ta jest stworzona w sposób niezgodny z przyjętą przez pracodawcę procedurą (stąd pracodawca nie zastosował właściwych kosztów uzyskania przychodów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy pracodawca miał prawo nie zastosować podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, mimo że nie zmieniła się ani treść umowy o pracę, ani charakter samej pracy tylko na podstawie wewnętrznych regulacji?
2. Czy Wnioskodawca, mimo błędnego wyliczenia kosztów przez pracodawcę, ma prawo zastosować 50% koszty uzyskania przychodu dla maja i listopada?
3. Jaka powinna być prawidłowa wysokość kosztów uzyskania przychodu i zaliczek na podatek dla maja i listopada?
4. W jakim trybie należy skorygować koszty uzyskania przychodu za dwa wspomniane miesiące?
5. Czy aby zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu za dwa wspomniane miesiące, istnieje konieczność występowania do pracodawcy z jakimkolwiek wnioskiem (np. o stwierdzenie, że praca miała charakter twórczy) lub podejmowania innych działań?
6. Czy jeśli taka konieczność istnieje, to jaki to powinien być wniosek i/lub inne działania i czy ewentualną odmowę pracodawcy można zaskarżyć i w jakim trybie?
7. Czy wraz z wnioskiem o zwrot nadpłaty zaliczki na podatek dochodowy należy korygować zaliczki za miesiące następujące po miesiącu, którego dotyczy wniosek (np. gdyby przekroczono maksymalną kwotę 50% kosztów uzyskania przychodu)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) Opisane działanie pracodawcy jest bezzasadne i bezprawne gdyż wysokość zobowiązania podatkowego wynikać może jedynie z ustaw, a nie może być zmieniana na podstawie regulacji wewnętrznych pracodawcy.

Ad. 2) Podatnik ma prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu za dwa wspomniane miesiące.

Ad. 3) Wysokość kosztów wynosi odpowiednio dla maja i listopada 3 029,95 zł i 4 805,43 zł, a wysokość zaliczki wynosi 116 zł i 363 zł. Zatem nadpłata wynosi odpowiednio 526 zł i 845 zł.

Ad. 4) Należy wystąpić z wnioskiem do właściwego US (np. przez ePUAP, pocztą) o stwierdzenie nadpłaty zaliczki podatku i o zwrot nadpłaty na rachunek bankowy. W rozliczeniu rocznym należy podać prawidłowe wartości kosztów uzyskania przychodu i odpowiednio skorygować kwoty zaliczek (względem przesłanej przez płatnika informacji).

Ad. 5) Nie ma takiej konieczności gdyż zastosowanie kosztów uzyskania przychodu odbywa się niezależnie od decyzji pracodawcy.

Ad. 6) Nie dotyczy.

Ad. 7) Ostateczne wyliczenie zeznania podatkowego nastąpi w zeznaniu rocznym a podatnik bierze na siebie ryzyko, że zaistnieje konieczność dopłaty podatku w takim samym stopniu, jak wtedy gdy ma dochody z dwóch źródeł, z których każde jest poniżej limitu, a razem ten limit przekraczają.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy – dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 1 wymienił: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Przychody pracownicze, mają podstawę prawną w art. 12 ust. 1 przywołanej ustawy, zgodnie z którym – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy – uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody ze stosunku pracy, przysługuje co do zasady odliczenie jednej, pełnej, miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. ustawy – koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1. wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2. nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3. wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4. nie mogą przekroczyć łącznie 2.502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Jednakże w odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu. Zatem w przypadku uzyskiwania w ramach stosunku pracy przychodów z pracy twórczej koszty te mogą być określone przy zastosowaniu stawki 50%.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy – koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy – jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ten stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a).

W myśl art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z treści przepisu art. 32 ust. 2 ww. ustawy wynika, że za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Jak stanowi art. 32 ust. 7 cytowanej ustawy – zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Z ww. przepisów wynika, że ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować. Niemniej nie ma przeszkód prawnych, aby podatnik uwzględnił w zeznaniu rocznym, przysługujące koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego lub rozporządzenia prawem autorskim do swojego utworu, czyli gdy przejdzie ono na zamawiającego dzieło (pracodawcę). Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w jej art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Jednakże przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenia m.in. czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich oraz czy podatnik jest twórcą, należy dokonać w świetle odrębnych przepisów.

Odrębnymi przepisami są w tym wypadku przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 666 ze zm.).

Prawo autorskie opiera się na pojęciu utworu, który definiuje jako każdy przejaw działalności twórczej człowieka o indywidualnym charakterze (art. 1 ust. 1 ustawy), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (art. 1 ust. 3 ustawy). Każdy utwór spełniający powyższe wymogi jest chroniony prawem autorskim.

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 1 ust. 2¹ ustawy – ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne.

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Ustalenie utworu może nastąpić w dowolnej postaci, chociażby nietrwałej, jednakże na tyle stabilnej, żeby cechy i treść utworu wywierały efekt artystyczny. Nie jest koniecznym dla powstania ochrony jego utrwalenie a więc zapisanie utworu na nośniku materialnym, nagranie na płycie CD, nie jest również konieczne dopełnienie jakichkolwiek formalności, tj. zgłoszenia utworu do organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, opatrzenie notą Copyright. Za utwór ustalony uważa się takie dzieło, z którym może się zapoznać osoba inna niż twórca, utwór musi niejako opuścić wyobraźnię twórcy. Postać utworu nie ma znaczenia, ustawa tak samo chroni utwór ukończony jak i nie ukończony, jak i jego poszczególne fragmenty.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy – prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie. Domniemywa się, że wielkości udziałów są równe. Każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców (art. 9 ust. 1 i 2 cyt. ustawy).

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego, jako twórczy, traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 tej ustawy – jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, jak wskazuje art. 12 ust. 3 ustawy, z chwilą przyjęcia utworu pracodawca nabywa własność przedmiotu, na którym utwór utrwalono.

Programy komputerowe ustawa prawnoautorska zalicza do kategorii utworów wyrażonych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi, wśród których sytuuje je pomiędzy takimi dziełami, jak: literackie, publicystyczne, naukowe oraz kartograficzne (art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy). W odniesieniu do programu komputerowego badanie cechy twórczości (oryginalności i indywidualności) oraz innych cech utworu, które wymienia art. 1 ust. 1 ustawy prawnoautorskiej winno się dokonywać w oparciu o te same cechy, co w odniesieniu do utworów literackich. Przesądza o tym zapis art. 74 ust 1 tej ustawy. W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej.

Program komputerowy jest jedynym utworem informatycznym, dla którego w ustawie prawnoautorskiej stworzono odrębną regulację prawną w Rozdziale 7 ustawy. Z powyższego należy wywieść wniosek, że utwory z zakresu informatyki, jeśli nie są programami komputerowymi, podlegają ochronie prawnej na zasadach ogólnych, tak jak pozostałe kategorie utworów.

Tym samym, w odniesieniu do pozostałych dzieł z zakresu informatyki, dla których nie ustanowiono regulacji szczególnej, badanie wymaganych cech utworu odbywać się będzie na zasadach ogólnych.

Wracając na grunt przepisów podatkowych, w szczególności do art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy podkreślić, że w konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub praw pokrewnych oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (pracodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

W razie wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych winno nastąpić rozróżnienie, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Dlatego też 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzeń pracowników (twórców), która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej ewidencji prac twórczych prowadzonej przez pracodawcę. Zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależniony powinien być bowiem zawsze od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze. Zakres ten powinien znaleźć udokumentowanie w prowadzonej przez pracodawcę ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, która to ewidencja służyć może ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie.

Z ewidencji tych winno więc wynikać jaka – ustalona w sposób skonkretyzowany i jednoznaczny – część wykonywanej przez pracownika pracy przypada na prace o charakterze twórczym, ze ścisłym określeniem wartości tej pracy, a więc wysokości honorarium za stworzenie utworu w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 16 maja 2016 r. Wnioskodawca jest zatrudniony na stanowisku Eksperta ds. Inżynierii Oprogramowania. Zgodnie z zapisami w umowie o pracę, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach wykonywania obowiązków twórczych określonych w opisie stanowiska, w wysokości 80% wynagrodzenia zasadniczego miesięcznie. W celu zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu względem części wynagrodzenia za prace twórcze, Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji projektów, zleceń lub umów stworzonych przez siebie w danym miesiącu zgodnie z wytycznymi Pracodawcy oraz udostępnić w systemie do 18 dnia danego miesiąca przykłady wykonanej pracy. W przypadku, gdy w danym miesiącu Pracownik nie wykonał pracy twórczej i nie przeniósł na Pracodawcę autorskich praw majątkowych do utworów lub jego części, bądź nie był zatrudniony i przypisany do projektu przez cały miesiąc lub nie wypełnił w terminie obowiązku związanego z udostępnieniem w systemie przykładów wykonanej pracy, wówczas Pracownik otrzymuje wynagrodzenie zasadnicze, od którego Pracodawca nie nalicza 50% kosztów uzyskania przychodu.

W miesiącu maju 2016 r. Wnioskodawca otrzymał wynagrodzenie, od którego Pracodawca Wnioskodawcy nie naliczył 50% kosztów uzyskania przychodu, ponieważ ze względu na zawarcie 16 maja 2016 r. umowy o pracę Wnioskodawca pracował nad projektem tylko pół miesiąca. Podwyższone koszty nie zostały policzone również za miesiąc listopad – ze względu na niespełnienie przez Wnioskodawcę wymogów określonych w procedurze – Wnioskodawca nie udostępnił w systemie do 18 listopada 2016 r. przykładów wykonanej pracy.

Z uzupełnienia wniosku wynika jednak, że w maju i listopadzie 2016 r. Wnioskodawca stworzył utwory w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i praw pokrewnych, które zgodnie z umową o pracę przedstawił/przekazał pracodawcy lub bezpośrednio jego klientowi w sposób przyjęty u pracodawcy.

Wobec powyższych okoliczności należy stwierdzić, że 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą być zastosowane do tej części wynagrodzenia za miesiąc maj i listopad 2016 r., którą Wnioskodawca otrzymał za pracę twórczą wykonaną przez niego w ramach obowiązków pracowniczych, skoro istotnie – jak twierdzi Wnioskodawca – w tych miesiącach stworzył utwory i doszło do przeniesienia praw autorskich.

Jeżeli Wnioskodawca w trybie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przekazał prawa autorskie na rzecz pracodawcy i jest w stanie udowodnić (udokumentować) jaka część wynagrodzenia dotyczy działalności twórczej Wnioskodawcy, to Wnioskodawca może – bez względu na to, czy pracodawca zastosował koszty zgodnie z przepisami – zastosować koszty uzyskania przychodu w stosunku do tej części wynagrodzenia, która faktycznie jest przychodem z tytułu wykonywania działalności o charakterze twórczym, tj. z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów. Przy czym koszty te, w skali roku podatkowego, przysługują z uwzględnieniem limitu określonego w treści art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeśli zatem przychody Wnioskodawcy z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych przekroczą w roku podatkowym kwotę 85.528 zł, traci on po tym przekroczeniu prawo do dalszego stosowania w tym roku stawki 50% kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast do pozostałej części wynagrodzenia uzyskanego z tytułu zwykłych obowiązków pracowniczych zastosowanie znajdą zryczałtowane koszty uzyskania przychodu wynikające z ww. art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić przy tym należy, że przez wyodrębnienie tego honorarium z łącznej wartości wynagrodzenia nie można uznać sytuacji, w której płatnik określi je – np. w treści umowy o pracę bądź aneksie do tej umowy czy też w złożonym oświadczeniu – procentowo. Tylko jednoznaczne wyliczenie wartości honorarium z tytułu rzeczywiście wykonanej pracy twórczej pozwala na zastosowanie do tej wartości kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie znajdzie zastosowania do wynagrodzenia wyliczonego w sposób hipotetyczny, nawet jeśli jest ono zbliżone do wartości rzeczywistej.

Wnioskodawca zatem nie może z założenia podzielić wynagrodzenia otrzymanego za pracę w miesiącach maju i listopadzie 2016 r. według z góry założonego parametru a więc zasady, że 80% tego wynagrodzenia stanowiło wynagrodzenie za pracę twórczą. Nie można bowiem przyjąć założenia, że na pewno w tych miesiącach taki właśnie procent wynagrodzenia dotyczył działalności twórczej.

Co prawda ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera żadnych uregulowań dotyczących sposobu dokumentowania tej części wynagrodzenia, co do której mogą mieć zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu w związku z osiągnięciem przychodu z tytułu praw autorskich i rozporządzania przez twórców tymi prawami, jednakże dla celów prawidłowego zastosowania tychże kosztów koniecznym jest ustalenie – na podstawie wszelkich możliwych dokumentów – jaka część dotyczy wynagrodzenia otrzymanego tytułem praw autorskich bądź przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów. Zatem, bez wątpienia fakt uzyskania przychodów z pracy twórczej wymaga udokumentowania, co w przypadku pracowników wiąże się z obowiązkiem prowadzenia np. ewidencji czasu pracy, ewidencji prac twórczych, wykonywanych przez poszczególnych pracowników, które to ewidencje służyć mogą ewentualnej weryfikacji wcześniej dokonanych ustaleń w powyższym przedmiocie.

Ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych pracownikom wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i właściwemu urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru, m.in. informacji PIT-11.

Z treści art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika bowiem, że w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5.

Ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Płatnik natomiast, przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika pełniąc rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązek płatnika wygasa.

Jak wskazano już powyżej, ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział.

Niemniej nie ma przeszkód prawnych, aby podatnik (Wnioskodawca) uwzględnił w zeznaniu rocznym, przysługujące mu koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem uwzględnienia normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu.

Informacja o wysokości dochodu służy określeniu wysokości pobranych zaliczek na podatek i nie może przesądzać o przysługujących podatnikowi, bądź nie, kosztach uzyskania przychodu.

Podatek pobrany przez płatnika ma charakter zaliczek na podatek, zaś właściwe rozliczenie z dochodu uzyskanego w danym roku podatkowym polega na złożeniu zeznania rocznego. Za prawidłowe wykazanie dochodów w zeznaniu rocznym odpowiada wyłącznie podatnik, a nie pracodawca. Podatnik nie jest związany informacją PIT-11 w przypadku, gdy informacja ta jest błędna. Jeżeli PIT-11 nie pokrywa się z rzeczywistością, pracownik powinien w rocznym zeznaniu podatkowym samodzielnie uwzględnić prawidłowe kwoty przychodów i kosztów w składanym przez siebie zeznaniu rocznym.

Z zastrzeżenia zawartego w art. 73 § 2 ww. ustawy wynika, że nadpłata powstaje dla podatników podatku dochodowego z dniem złożenia zeznania rocznego. A zatem, najwcześniejszym momentem powstania nadpłaty w podatku dochodowym – zgodnie z art. 73 § 1 pkt 1 i § 2 ustawy – jest dzień złożenia zeznania rocznego, o ile w tym dniu podatek zawyżony lub nienależny został przez podatnika zapłacony.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczek na podatek dochodowy za miesiące maj i listopad 2016 r. z pominięciem zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów i co za tym idzie w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu wykazał niższe niż faktycznie przysługujące pracownikowi koszty uzyskania przychodu i odprowadził wyższe niż należne za te miesiące zaliczki na podatek dochodowy, Wnioskodawca ma prawo w zeznaniu rocznym (PIT-37 lub PIT-36) za 2016 r., zastosować faktycznie przysługujące mu koszty uzyskania przychodu. Sporządzając zeznanie roczne, Wnioskodawca nie koryguje kwoty zaliczek faktycznie pobranych i odprowadzonych przez płatnika do urzędu skarbowego – wykazuje je w kwocie faktycznie pobranej przez płatnika. Wnioskodawca odzyska nadpłaconą zaliczkę wykazując nadpłatę w zeznaniu rocznym. Ponadto podatnik nie składa dodatkowego wniosku o stwierdzenie nadpłaty i zwrot nadpłaty. W przypadku rozliczenia rocznego podatku dochodowego od osób fizycznych nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Zgodnie z art. 77 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej – nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2 pkt 1-3, z zastrzeżeniem § 2.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca złożył już zeznanie podatkowe za 2016 r. i nie uwzględnił 50% kosztów uzyskania przychodu, to zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, ma prawo do złożenia korekty zeznania i w trybie art. 75 § 3 ww. ustawy – wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W przypadku skorygowania zeznania rocznego, nadpłata podlega zwrotowi – jak stanowi art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) Ordynacji podatkowej – w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanym zeznaniem (deklaracją) – lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania lub deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2.

Prawo złożenia korekty istnieje dopóki zobowiązanie nie ulegnie przedawnieniu. Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast zgodnie z art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej – prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

Zgodnie z art. 77b § 1 Ordynacji podatkowej – zwrot nadpłaty następuje:

1. w przypadku gdy podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do posiadania rachunku bankowego lub rachunku w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, wyłącznie na ten rachunek wskazany przez podatnika, płatnika lub inkasenta;
2. w przypadku gdy podatnik, płatnik lub inkasent nie jest obowiązany do posiadania rachunku bankowego lub rachunku w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, na wskazany rachunek bankowy lub rachunek w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej podatnika, płatnika lub inkasenta albo przekazem pocztowym, chyba że podatnik, płatnik lub inkasent zażądają zwrotu nadpłaty w kasie.

Nadpłata, której wysokość nie przekracza dwukrotności kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, jeżeli nie wskazano rachunku, na który ma zostać zwrócona – zgodnie z § 3 ww. artykułu – podlega zwrotowi w kasie.

Podsumowując; biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w opisanym we wniosku stanie faktycznym, stwierdzić należy, że 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, będą mogły zostać zastosowane do części wynagrodzenia za miesiące maj i listopad 2016 r., która przysługuje Wnioskodawcy za pracę twórczą rzeczywiście wykonywaną, skoro istotnie – jak twierdzi Wnioskodawca – faktycznie przeniósł majątkowe prawa autorskie na pracodawcę.

Tym samym, prawidłowa wysokość zaliczek na podatek dochodowy za miesiące maj i listopad 2016 r., które pracodawca Wnioskodawcy jako płatnik był zobowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić do urzędu skarbowego warunkuje dochód będący różnicą pomiędzy przychodem a kosztami uzyskania przychodu określonymi w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym. Koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy). Zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy, zaliczki te, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą – za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Niemniej należy wskazać, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Organ nie dokonuje wyliczeń kwoty dochodu i należnych zaliczek na podatek dochodowy.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do uwzględnienia za miesiące maj i listopad 2016 r. 50% kosztów uzyskania przychodu w zeznaniu rocznym składanym za 2016 r. Ponadto z przepisów podatkowych nie wynika obowiązek informowania płatnika o zastosowaniu w zeznaniu rocznym przez podatnika 50% kosztów uzyskania przychodu.

Jednak Wnioskodawca w składanym zeznaniu powinien wykazać zaliczki na podatek w kwotach faktycznie pobranych i odprowadzonych przez płatnika do urzędu skarbowego. W przypadku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych i odprowadzonych przez płatnika, podatnik – Wnioskodawca nie ma ani obowiązku ani też możliwości ich korygowania.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie konieczności skorygowania kwoty zaliczek na podatek dochodowy od otrzymanego wynagrodzenia za miesiące maj i listopad 2016 r. uznano za nieprawidłowe natomiast w pozostałym zakresie uznano za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W świetle tej definicji, ilekroć w przepisach jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do powyższych definicji, przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej a tym samym do stwierdzenia czy określony konkretny rezultat pracy będzie objęty prawem autorskim lub prawami pokrewnymi.

Do interpretowania przepisów ww. ustawy uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/