Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20-09-2017 r. – 0113-KDIPT2-2.4011.254.2017.1.ACZ

Obowiązki płatnika w związku z uczestnictwem pracowników oraz osób uprawnionych w wycieczce sfinansowanej w części ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2017 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników oraz osób uprawnionych w wycieczce sfinansowanej w części ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, działa jako Zakład Usługowo-Produkcyjny. Wnioskodawca jako pracodawca zatrudnia obecnie ponad 500 osób.

W przedsiębiorstwie w dniu 1 stycznia 2012 r. został utworzony Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Regulamin ZFŚS określa osoby uprawnione do korzystania ze świadczeń, cele, na które mogą zostać przeznaczone środki Funduszu oraz zasady i warunki przyznawania świadczeń i pomocy z Funduszu.

Wnioskodawca planuje zorganizować i dofinansować z ZFŚS wycieczkę turystyczno-krajoznawczą dla pracowników oraz osób uprawnionych. Wycieczka znajduje się w katalogu świadczeń w Regulaminie ZFŚS Wnioskodawcy, będzie dostępna dla wszystkich pracowników objętych ZFŚS. W każdym biurowcu, na każdej z hal produkcyjnych zostanie rozwieszony plakat z informacją o jednostkowym koszcie wycieczki (na podstawie kalkulacji własnej lub z biura podróży, obejmującym: przejazd, nocleg, wyżywienie, bilety), wraz z informacją o kwocie dofinansowania w każdym przedziale dochodowym. Każdy z uczestników uiści dopłatę do wycieczki, zgodnie z kryterium dochodowym określonym w regulaminie ZFŚS. Celem wycieczki jest integracja pracowników, a wspólny wyjazd przyczyni się do polepszenia współpracy między pracownikami oraz zwiększy ich motywację do pracy. Zorganizowanie wycieczki jest w interesie zakładu pracy, ponieważ integracja załogi wpływa na efektywność pracy pracowników i wzajemne relacje służbowe, a uczestnictwo członków rodzin pracownika umożliwia pogłębienie więzi rodzinnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pracownik oraz osoba uprawniona do korzystania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych biorąca udział w zorganizowanej przez pracodawcę (w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych) wycieczce krajoznawczej, uzyska przychód do opodatkowania z tytułu nieodpłatnych świadczeń?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie obliczy i nie pobierze zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu uczestnictwa w wycieczce zorganizowanej w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Według Wnioskodawcy, pracownicy i osoby uprawnione do korzystania z ZFŚS, uczestniczący w wycieczce, nie uzyskają w związku z tym faktem, przychodu do opodatkowania z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, wskazano, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które: (1) zostały spełnione za zgodą pracownika; (2) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięciu wydatku, który musiałby ponieść; (3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna dla wszystkich podmiotów).

Uwzględniając powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego, w przypadku zorganizowanej wycieczki o charakterze integracyjnym na zasadnie powszechnej dostępności i na równych zasadach dla wszystkich pracowników oraz ich rodzin – uprawnionych do korzystania z ZFŚS, nie można mówić o przychodzie uzyskanym z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Uczestnicy skorzystali z wycieczki dobrowolnie, jednak nie jest spełnione kryterium wystąpienia korzyści w postaci zaoszczędzonego wydatku, bowiem wycieczka została zorganizowana i dofinansowana przez pracodawcę. Nie ma wniosku ze strony pracownika o dofinansowanie, korzysta on jedynie z możliwości uczestnictwa w wyjeździe dostępnej dla każdego z ponad 500 pracowników. Gdyby pracodawca nie zorganizowałby tej wycieczki, pracownik nie wydałby pieniędzy na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Dla pracownika i osób uprawnionych udział w wycieczce częściowo sfinansowanej z ZFŚS, mającej na celu integrację pracowników i ich rodzin, która ma na celu polepszenie współpracy między pracownikami oraz dodatkową motywację do pracy, nie stanowi dla pracownika przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zorganizowanie wycieczki jest w interesie zakładu pracy, ponieważ integracja załogi wpływa na efektywność pracy pracowników i wzajemne relacje służbowe, a uczestnictwo członków rodzin pracownika umożliwia pogłębienie więzi rodzinnych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, po stronie pracownika oraz osoby uprawnionej do korzystania z ZFŚS nie występuje przychód z tytułu stosunku pracy. Zatem, na Wnioskodawcy jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot ,,w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy podstawą świadczenia jest zawarta z pracownikiem przez zakład pracy umowa o pracę, to wypłacone należności stanowią przychód ze stosunku pracy. Przepis ten do przychodów ze stosunku pracy zaliczył nie tylko pieniądze, ale również wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy nieodpłatnych świadczeń poniesionych na rzecz pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wobec niezdefiniowania w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „nieodpłatne świadczenie”, zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym, zgodnie z którym nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny ustalił, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

1. zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2. zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3. stanowią wymierną korzyść przypisaną indywidualnemu pracownikowi (korzyść nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy – gdy świadczenie to, powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, zatrudniającą obecnie ponad 500 osób.

W przedsiębiorstwie w dniu 1 stycznia 2012 r. został utworzony Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych. Regulamin ZFŚS określa osoby uprawnione do korzystania ze świadczeń, cele, na które mogą zostać przeznaczone środki Funduszu oraz zasady i warunki przyznawania świadczeń i pomocy z Funduszu.

Wnioskodawca planuje zorganizować i dofinansować z ZFŚS wycieczkę turystyczno-krajoznawczą dla pracowników oraz osób uprawnionych. Wycieczka znajduje się w katalogu świadczeń w Regulaminie ZFŚS Wnioskodawcy, będzie dostępna dla wszystkich pracowników objętych ZFŚS. W każdym biurowcu, na każdej z hal produkcyjnych zostanie rozwieszony plakat z informacją o jednostkowym koszcie wycieczki wraz z informacją o kwocie dofinansowania w każdym przedziale dochodowym. Każdy z uczestników uiści dopłatę do wycieczki, zgodnie z kryterium dochodowym określonym w regulaminie ZFŚS. Celem wycieczki jest integracja pracowników, a wspólny wyjazd przyczyni się do polepszenia współpracy między pracownikami oraz zwiększy ich motywację do pracy. Zorganizowanie wycieczki jest w interesie zakładu pracy, ponieważ integracja załogi wpływa na efektywność pracy pracowników i wzajemne relacje służbowe, a uczestnictwo członków rodzin pracownika umożliwia pogłębienie więzi rodzinnych.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie w postaci dofinansowania przez pracodawcę do wycieczki turystyczno-krajoznawczej dostępnej dla wszystkich uprawnionych do korzystania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, nie powoduje wystąpienia po stronie pracowników oraz osób uprawnionych (rodzin pracowników), biorących w nich udział przysporzenia w postaci uzyskania wymiernej korzyści majątkowej w postaci powiększenia aktywów, czy też w postaci zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, należy stwierdzić, że jeśli Wnioskodawca zorganizuje wycieczkę turystyczno-krajoznawczą dla pracowników oraz osób uprawnionych (rodzin pracowników), mającą na celu polepszenie współpracy między pracownikami, której koszt będzie dofinansowany ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, to po stronie pracowników oraz osób uprawnionych (rodzin pracowników) nie wystąpi przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnego świadczenia i nie zostaną oni obciążeni podatkiem dochodowym od części, w jakiej Wnioskodawca pokryje koszty wycieczki. W konsekwencji na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek potrącenia zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w… w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/