Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19-10-2018 r. – 0113-KDIPT3.4011.405.2018.2.JR

Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 7 września 2018 r., nr 0113 KDIPT3.4011.405.2018.1.JR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 7 września 2018 r. (data doręczenia 11 września 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 15 września 2018 r. (data wpływu 24 września 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 17 września 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni z wykształcenia jest magistrem inżynierem ogrodnictwa. Pracuje na umowę o dzieło w firmie zajmującej się kompleksową konserwacją zabytków. Prawa autorskie do wykonanych prac należą do Wnioskodawczyni, która zajmuje się kompleksową konserwacją, renowacją i restauracją zabytków. Uczestniczy w prowadzeniu badań konserwatorskich, indywidualnie sporządza dokumentację fotograficzną obiektów przed, w trakcie i po konserwacji, którą wykonuje i w której uczestniczy. Autorsko odtwarza brakującą polichromię na ścianach, sufitach, ołtarzach. Rekonstruuje brakujące elementy drewniane, na rzeźbach, brakujące elementy ołtarzy np. ornamenty. Wykonuje nowe złocenia i uzupełnia brakujące fragmenty złoceń na ołtarzach i ich elementach. Często brak jest dokumentacji potwierdzającej stan oryginalny obiektów. Prace Wnioskodawczyni mają więc charakter twórczy, są wytworem Jej intelektu. Rekonstruowane elementy cechują się indywidualnością i autorstwem.

Wnioskodawczyni w piśmie z dnia 24 września 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku dodała, że wniosek dotyczy 2018 r. Wskazała, że jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i pokrewnych, a uzyskiwany przez Nią przychód wynika z korzystania z praw autorskich. Wnioskodawczyni tworzy utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność konserwatorska została wpisana przez ustawodawcę na listę zawodów uprawnionych do korzystania z ulg podatkowych jako zawód twórczy. Stworzone przez Nią utwory są przejawem działalności twórczej. Jest to działalność konserwatorska – art. 22 ust. 9b pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarta umowa o dzieło nie przewiduje przeniesienia na zamawiającego praw autorskich. Kwota wynagrodzenia została ustalona na podstawie rzeczywiście wykonanej pracy o charakterze twórczym z uwzględnieniem rzeczywistych kosztów pracy i nakładów na materiały potrzebnych do jej realizacji. W sytuacji, gdy w danym miesiącu nie zostanie stworzony żaden utwór wynagrodzenie (honorarium) nie będzie wypłacone. Przedmiotowe honorarium nie jest uzależnione od czasu pracy poświęconego na tworzenie danego utworu. Umowa nie obejmuje czynności nie będących przedmiotem praw autorskich. Każdy z obiektów przed, w trakcje i po zakończeniu pracy jest szczegółowo dokumentowany zarówno w formie pisemnej jak i fotograficznej. Weryfikacja i kwalifikacja dzieł jako utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim dokonywana jest przez komisję reprezentującą Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni przysługują 50% kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), dla działalności konserwatorskiej koszty uzyskania przychodu określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Wnioskodawczyni nadmienia, że wykonuje taką sama pracę jak inni pracownicy Jej firmy korzystający z 50% kosztów uzyskania przychodu. Różnica polega na tym, że w przeciwieństwie do Wnioskodawczyni posiadają oni wyższe wykształcenie artystyczne. W ww. ustawie nie ma wzmianki o wykształceniu twórców, lecz o charakterze wykonywanej działalności, zatem Wnioskodawczyni wnioskuje, że również ma prawo do uzyskania 50% kosztów uzyskania przychodu. Uważa Ona, że to nie zawód decyduje o korzystaniu z preferencyjnych kosztów, tylko przesłanka, że w ramach wykonywania zawodu powstaje dzieło charakteryzujące się oryginalnością i indywidualnością. Z racji wykonywanego dzieła Wnioskodawczyni ponosi wysokie koszty zarówno materiałów jak i specjalistycznych narzędzi niezbędnych do profesjonalnego drobiazgowego wykonania pracy. Prace konserwatorskie, które wykonuje mają charakter indywidualny i twórczy. Rezultaty Jej pracy są wynikiem projekcji Jej wyobraźni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 omawianej ustawy, jako źródło przychodów wymienia się działalność wykonywaną osobiście.

Z treści art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło czy umowy zlecenia przysługują, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 – w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił jednak możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawą, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Jak z powyższego przepisu wynika, tylko ww. rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.

W świetle art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 tej ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy). W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z zgodnie z art. 8 ust. 2 tej ustawy, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Zatem twórca – przyjmujący zamówienie nabywa prawa autorskie majątkowe i osobiste, z tym, że prawa osobiste są niezbywalne. Podstawową zasadą prawa autorskiego jest, że prawo to powstaje w sposób pierwotny na rzecz twórcy. Zatem, z chwilą powstania utworu pracownik nabywa do niego prawa majątkowe i osobiste.

Podkreślić należy, że samo posiadanie statusu twórcy utworów jest niewystarczające do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Niezbędne jest by twórca osiągał przychód bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych lub rozporządzaniem tymi prawami, co wymaga z kolei stosownego udokumentowania.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli wykonywane obowiązki sprowadzą się do działalności twórczej i określone zostało wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich. Z treści zawartej umowy powinno więc wynikać, że wynagrodzenie (lub jego wyodrębniona część) stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która jest związana z przeniesieniem lub korzystaniem z praw autorskich oraz pozostałej jego części związanej z wykonaniem usługi.

Należy bowiem wskazać, że przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do przychodu – czyli do wynagrodzenia z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi do powstałych projektów na rzecz zawierającego umowę o dzieło, co oznacza, że ten przychód musi być wyraźnie „związany” z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzeniem nimi.

Należy także pokreślić, że norma wskazana w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyjątku od zasady. Przewidziana w nim preferencja zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodów nie może być zatem interpretowana w sposób rozszerzający.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni z wykształcenia jest magistrem inżynierem ogrodnictwa. Pracuje na umowę o dzieło w firmie zajmującej się kompleksową konserwacją zabytków. Prawa autorskie do wykonanych prac należą do Wnioskodawczyni, która zajmuje się kompleksową konserwacją, renowacją i restauracją zabytków. Uczestniczy w prowadzeniu badań konserwatorskich, indywidualnie sporządza dokumentację fotograficzną obiektów przed, w trakcie i po konserwacji, którą wykonuje i w której uczestniczy. Autorsko odtwarza brakującą polichromię na ścianach, sufitach, ołtarzach. Rekonstruuje brakujące elementy drewniane na rzeźbach, brakujące elementy ołtarzy np. ornamenty. Wykonuje nowe złocenia i uzupełnia brakujące fragmenty złoceń na ołtarzach i ich elementach. Często brak jest dokumentacji potwierdzającej stan oryginalny obiektów. Prace Wnioskodawczyni mają więc charakter twórczy, są wytworem Jej intelektu. Rekonstruowane elementy cechują się indywidualnością i autorstwem. Wnioskodawczyni jest twórcą w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i pokrewnych. Uzyskiwany przez Nią przychód wynika z korzystania z praw autorskich. Wnioskodawczyni tworzy utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stworzone przez Nią utwory są przejawem działalności twórczej. Jest to działalność konserwatorska – art. 22 ust. 9b pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarta umowa o dzieło nie przewiduje przeniesienia na zamawiającego praw autorskich. Kwota wynagrodzenia została ustalona na podstawie rzeczywiście wykonanej pracy o charakterze twórczym z uwzględnieniem rzeczywistych kosztów pracy i nakładów na materiały potrzebnych do jej realizacji. W sytuacji, gdy w danym miesiącu nie zostanie stworzony żaden utwór wynagrodzenie (honorarium) nie będzie wypłacone. Przedmiotowe honorarium nie jest uzależnione od czasu pracy poświęconego na tworzenie danego utworu. Umowa nie obejmuje czynności nie będących przedmiotem praw autorskich. Każdy z obiektów przed, w trakcje i po zakończeniu pracy jest szczegółowo dokumentowany zarówno w formie pisemnej jak i fotograficznej. Weryfikacja i kwalifikacja dzieł jako utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim dokonywana jest przez komisję reprezentującą Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Wniosek dotyczy 2018 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że skoro zawarta umowa o dzieło nie przewiduje przeniesienia praw autorskich na zamawiającego, to Wnioskodawczyni w 2018 r. nie otrzymuje wynagrodzenia za rozporządzenie prawem autorskim.

Brak wynagrodzenia z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych (honorarium autorskie) wyklucza możliwość ustalenia 50% kosztów uzyskania przychodów twórcy na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie 20% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/