Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16-02-2018 r. – 0115-KDIT2-2.4011.436.2017.1.MM

Czy z tytułu umowy zlecenia zawartej pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (szkołą, przedszkolem) reprezentowaną przez kierownika tej jednostki (dyrektora szkoły, przedszkola), a osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą pracownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły, przedszkola) płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie Wnioskodawca (Miasto i Gmina), czy może samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła, przedszkole)?

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 12 stycznia 2018 r. (data wpływu do tutejszego organu) oraz z dnia 2 lutego 2018 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 5 lutego 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła podstawowa, przedszkole miejskie) reprezentowana przez kierownika tej jednostki (np. dyrektora szkoły, przedszkola), na podstawie udzielonego przez Burmistrza Miasta i Gminy pełnomocnictwa będzie zawierać umowę zlecenia z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą pracownikiem tej jednostki. Przedmiotem tej umowy będzie wykonywanie zadań służby BHP w samorządowej jednostce organizacyjnej (np. szkole, przedszkolu), czy konserwacja sprzętu komputerowego samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły). Zleceniobiorca będzie wykonywał zadania wynikające z zawartej umowy zlecenia na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła podstawowa) reprezentowana przez kierownika tej jednostki (dyrektora szkoły), na podstawie udzielonego przez Burmistrza Miasta i Gminy pełnomocnictwa będzie zawierać z osobą fizyczną będącą pracownikiem samorządowej jednostki (np. szkoły) umowę zlecenia, której przedmiotem będzie wykonywanie służby BHP w samorządowej jednostce organizacyjnej (np. szkole) lub konserwacja sprzętu komputerowego samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły). Zadania wynikające z zawartej umowy zlecenia będą diametralnie inne, niż wykonywane przez tę osobę na rzecz pracodawcy, z którym łączy go stosunek pracy (zleceniobiorca jest już zatrudniony w szkole w ramach stosunku pracy jako nauczyciel), umowa zlecenia będzie wykonywana na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła podstawowa) reprezentowana przez Burmistrza Miasta i Gminy będzie zawierać umowę zlecenia z osobą fizyczną będącą jednocześnie pracownikiem i kierownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (dyrektorem szkoły). Przedmiotem tej umowy będzie konserwacja sprzętu komputerowego w samorządowej jednostce organizacyjnej (szkole). Zleceniobiorca będzie wykonywał zadania wynikające z zawartej umowy zlecenia na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły), w której jest zatrudniony w ramach stosunku pracy.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (Urząd Miasta i Gminy) reprezentowana przez Burmistrza będzie zawierać umowy zlecenia z osobami fizycznymi będącymi pracownikami tego urzędu. Przedmiotem zawartych umów zlecenia będzie np. dostarczanie podatnikom decyzji w sprawie wymiaru podatków lokalnych, obsługa wyborów parlamentarnych, bądź samorządowych. Zadania wynikające z tytułu zawartej umowy zlecenia są inne niż wykonywane na rzecz pracodawcy (Urzędu Miasta i Gminy), z którym wiąże zleceniobiorcę stosunek pracy (czynności wykonywane z tytułu umowy zlecenia wykraczają poza zakres obowiązków wynikających ze stosunku pracy).

Stroną zawieranych umów zlecenia jest Miasto i Gmina L….

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy z tytułu umowy zlecenia zawartej pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (szkołą, przedszkolem) reprezentowaną przez kierownika tej jednostki (dyrektora szkoły, przedszkola), a osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą pracownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły, przedszkola) płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie Wnioskodawca (Miasto i Gmina), czy może samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła, przedszkole)?
2. Czy z tytułu umowy zlecenia zawartej pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (szkołą), reprezentowaną przez kierownika tej jednostki (dyrektora szkoły), a osobą fizyczną będącą jednocześnie pracownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły) płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie Wnioskodawca – Miasto i Gmina, czy może samorządowa jednostka organizacyjna (szkoła)?
3. Czy z tytułu umowy zlecenia zawartej pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (szkołą) reprezentowaną przez Burmistrza, a osobą fizyczną będącą jednocześnie pracownikiem i kierownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (dyrektorem szkoły) płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie Wnioskodawca (Miasto i Gmina), czy może samorządowa jednostka organizacyjna (szkoła)?
4. Czy z tytułu umowy zlecenia zawartej pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (Urzędem Miasta i Gminy) reprezentowanym przez Burmistrza, a osobą fizyczną będącą pracownikiem tego Urzędu płatnikiem podatku dochodowego będzie Wnioskodawca – Miasto i Gmina, czy może Urząd Miasta i Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zawarcia umowy zlecenia pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (szkołą, przedszkolem) reprezentowaną przez kierownika tej jednostki (dyrektora szkoły, przedszkola), a osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą pracownikiem tej jednostki, płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie Miasto i Gmina L… jako jednostka samorządu terytorialnego, która zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym ma osobowość prawną. W sytuacji, gdy przepisy prawa nie przyznają samorządowej jednostce organizacyjnej zdolności prawnej (poza stosunkiem pracy), a jedynie nadają uprawnienia do występowania w imieniu jednostki samorządu terytorialnego w granicach udzielonego pełnomocnictwa (w tym do zawierania umów zlecenia lub o dzieło z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz niebędącymi pracownikami tej jednostki) stroną takiej umowy jest jednostka samorządu terytorialnego, a nie samorządowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. W tym przypadku czynność dokonywana przez kierownika samorządowej jednostki organizacyjnej jest czynnością samej jednostki samorządu terytorialnego.

Odnosząc się do drugiej opisanej w zdarzeniu przyszłym sytuacji Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie w przypadku zawarcia umowy zlecenia pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (np. szkołą, przedszkolem) reprezentowaną przez kierownika samorządowej jednostki organizacyjnej (dyrektora szkoły, przedszkola), płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych będzie samorządowa jednostka organizacyjna (szkoła, przedszkole), ponieważ czynności z zawartej umowy zlecenia wykonywane będą przez zleceniobiorcę na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły, przedszkola), z którą wiąże zleceniobiorcę stosunek pracy.

Odnosząc się do trzeciej z przedstawionych sytuacji Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem w przypadku zawarcia umowy zlecenia pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (szkołą, przedszkolem) reprezentowaną przez Burmistrza Miasta i Gminy, a osobą fizyczną będącą jednocześnie pracownikiem i kierownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (dyrektorem szkoły), płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie samorządowa jednostka organizacyjna (szkoła), ponieważ czynność wynikająca z zawartej umowy zlecenia wykonywana będzie przez zleceniobiorcę na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły), która jest jednocześnie pracodawcą zleceniobiorcy (łączy ich stosunek pracy).

Natomiast w przypadku zawarcia umowy zlecenia pomiędzy Miastem i Gminą – samorządową jednostką organizacyjną (Urzędem Miasta i Gminy) reprezentowaną przez Burmistrza Miasta i Gminy, a osobą fizyczną będącą jednocześnie pracownikiem tego Urzędu, płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT) będzie Urząd Miasta i Gminy, ponieważ zleceniobiorca jest jednocześnie pracownikiem tego Urzędu i łączy ich stosunek pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części odnoszącej się do pytania pierwszego oraz jest nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Art. 13 pkt 8 lit. a) powołanej ustawy stanowi natomiast, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy powoduje, że na dokonującym świadczeń z powyższego tytułu ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła podstawowa, przedszkole miejskie) reprezentowana przez kierownika tej jednostki (np. dyrektora szkoły, przedszkola), na podstawie udzielonego przez Burmistrza Miasta i Gminy pełnomocnictwa będzie zawierać umowę zlecenia z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą pracownikiem tej jednostki. Przedmiotem tej umowy będzie wykonywanie zadań służby BHP w samorządowej jednostce organizacyjnej (np. szkole, przedszkolu), czy konserwacja sprzętu komputerowego samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły). Zleceniobiorca będzie wykonywał zadania wynikające z zawartej umowy zlecenia na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła podstawowa) reprezentowana przez kierownika tej jednostki (dyrektora szkoły), na podstawie udzielonego przez Burmistrza Miasta i Gminy pełnomocnictwa będzie zawierać z osobą fizyczną będącą pracownikiem samorządowej jednostki budżetowej (np. szkoły) umowę zlecenia, której przedmiotem będzie wykonywanie służby BHP w samorządowej jednostce organizacyjnej (np. szkole) lub konserwacja sprzętu komputerowego samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły). Zadania wynikające z zawartej umowy zlecenia będą diametralnie inne, niż wykonywane przez tę osobę na rzecz pracodawcy, z którym łączy go stosunek pracy (zleceniobiorca jest już zatrudniony w szkole w ramach stosunku pracy jako nauczyciel), umowa zlecenia będzie wykonywana na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (np. szkoła podstawowa) reprezentowana przez Burmistrza Miasta i Gminy będzie zawierać umowę zlecenia z osobą fizyczną będącą jednocześnie pracownikiem i kierownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (dyrektorem szkoły). Przedmiotem tej umowy będzie konserwacja sprzętu komputerowego w samorządowej jednostce organizacyjnej (szkole). Zleceniobiorca będzie wykonywał zadania wynikające z zawartej umowy zlecenia na rzecz samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły), w której jest zatrudniony w ramach stosunku pracy.

Miasto i Gmina – samorządowa jednostka organizacyjna (Urząd Miasta i Gminy) reprezentowana przez Burmistrza – będzie zawierać umowy zlecenia z osobami fizycznymi będącymi pracownikami tego urzędu. Przedmiotem zawartych umów zlecenia będzie np. dostarczanie podatnikom decyzji w sprawie wymiaru podatków lokalnych, obsługa wyborów parlamentarnych, bądź samorządowych. Zadania wynikające z tytułu zawartej umowy zlecenia są inne niż wykonywane na rzecz pracodawcy (Urzędu Miasta i Gminy), z którym wiąże zleceniobiorcę stosunek pracy (czynności wykonywane z tytułu umowy zlecenia wykraczają poza zakres obowiązków wynikających ze stosunku pracy).

Stroną zawieranych umów zlecenia jest Miasto i Gmina L…

W przedmiotowej sprawie – dla rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca będzie pełnił obowiązki płatnika – konieczne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast ust. 2 ww. artykułu – gmina posiada osobowość prawną.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W myśl art. 47 ust. 1 tej ustawy, kierownicy jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej działają jednoosobowo na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez wójta.

W sytuacji zatem, gdy przepisy prawa nie przyznają samorządowej jednostce organizacyjnej zdolności prawnej [poza stosunkiem pracy – co wynika z art. 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 9023 ze zm.) oraz art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666 ze zm.)], a jedynie nadają uprawnienie do występowania w imieniu jednostki samorządu terytorialnego w granicach udzielonego pełnomocnictwa, w tym m.in. do zawierania umów zlecenia z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, stroną takiej umowy jest zawsze jednostka samorządu terytorialnego, a nie samorządowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. W tym przypadku czynność dokonana przez kierownika samorządowej jednostki organizacyjnej jest czynnością samej jednostki samorządu terytorialnego

Tym samym każda czynność dokonana przez kierownika jednostki organizacyjnej jest jednocześnie czynnością samej gminy. Stąd stroną umów zawieranych przez kierownika jednostki organizacyjnej z osobą fizyczną jest Wnioskodawca/Miasto i Gmina, a nie jednostka organizacyjna. Obowiązki płatnika są jedynie konsekwencją czynności prawnej wynikającej z zawartej umowy zlecenia. Skoro jednostki te nie mają – jako strona – możliwości zawarcia umowy zlecenia, to nie będą mogły również we własnym imieniu wypłacać należności z tych umów i być płatnikiem w rozumieniu art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w niniejszej sprawie stroną umów zlecenia, które będą zawierane przez dyrektora/kierownika jednostki organizacyjnej działającego w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy na postawie udzielonego pełnomocnictwa z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej jest Wnioskodawca, a tym samym to Wnioskodawca będzie płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zawartych umów zlecenia i to niezależnie od tego, czy osoby te są pracownikami tych jednostek organizacyjnych, czy też nie. Również w sytuacji, gdy umowy zlecenia będzie zawierał Burmistrz Miasta i Gminy z osobami fizycznymi będącymi pracownikiem i kierownikiem samorządowej jednostki organizacyjnej (szkoły) lub z pracownikami Urzędu Miasta i Gminy, to – z uwagi, że stroną tej umowy jest Miasto i Gmina L… – płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zawartych umów zlecenia będzie również Wnioskodawca – Miasto i Gmina L…, nie zaś szkoła, czy Urząd Miasta i Gminy. Zatem we wszystkich czterech przedstawionych zdarzeniach przyszłych to na Wnioskodawcy będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 i ust. 1a, art. 42 ust. 1, ust. 1a i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe, zaś w pozostałym zakresie za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/