Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 09-07-2018 r. – 0112-KDIL3-2.4011.236.2018.2.DJ

Możliwość skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 updof w związku z otrzymaniem w 2013 roku świadczenia pieniężnego (odszkodowania) z tytułu rozwiązania umowy o pracę w ramach Programu Dobrowolnych Odejść

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymanego świadczenia z tytułu rozwiązania umowy o pracę.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 30 maja 2018 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.236.2018.1.DJ, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 30 maja 2018 r., skutecznie doręczono w dniu 11 czerwca 2018 r., natomiast w dniu 20 czerwca 2018 r. (data nadania w polskiej placówce pocztowej 15 czerwca 2018 r.), do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Otrzymanie odszkodowania z tytułu „dobrowolnego odejścia” z pracy było dla Wnioskodawczyni „jedynym wyjściem” w sytuacji panującego w firmie zagrożenia utratą pracy oraz z powodu braku informacji o planowanych dalszych zmianach strukturalnych.

Wypłacona przez pracodawcę rekompensata i odprawa jest zadośćuczynieniem, wynikającym z porozumienia zbiorowego, które jest swego rodzaju wyrównaniem szkody, czy zaspokojeniem roszczeń z tytułu rozwiązania stosunku pracy.

Program Dobrowolnych Odejść zwany PDO powstaje z inicjatywy pracodawcy. Jest narzędziem za pomocą, którego rozważana jest restrukturyzacja zatrudnienia w przedsiębiorstwie, tak jak porozumienie zawierane w myśl ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika (Dz. U. z 2015 r., poz. 192, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o zwolnieniach grupowych”.

W wyniku PDO powstaje finansowe zobowiązanie pracodawcy w stosunku do pracowników, którzy przystąpili do programu i z którymi pracodawca na mocy porozumienia stron, rozwiązał stosunek pracy z przyczyn niedotyczących pracownika.

Jako pracownik X w tym momencie i w tej sytuacji Wnioskodawczyni poczuła wielkie zagrożenie dla swojej osoby w tym miejscu, bowiem nikt z firmy nie przyjechał i nie zorganizował spotkania w związku z tym programem. Nie poinformowano pracowników (w tym Wnioskodawczyni), że stanowisko pracy jest niezagrożone, wręcz przeciwnie mówiono, że stawiane jest na stanowiska dla młodych z językami obcymi, ponieważ mogą firmę przejąć obce firmy (niemieckie). W tym czasie odejście na „świadczenie emerytalne” nie wchodziło w grę. Wnioskodawczyni brakowało 2 lata, aby mieć to uprawnienie. Kiedy wprowadzono Program Dobrowolnych Odejść w urzędzie był hałas, stosunki międzyludzkie bardzo się popsuły. Wnioskodawczyni zdecydowała się odejść, bo nie widziała swojej pracy w tej firmie. „Nagonka” na odejście tak to można było nazwać.

Praca w urzędzie jest pracą ciężką, wymaga koncentracji, umiejętności zdobytych na kursach, które tworzył zakład. Kiedy wszedł ten program PDO sytuacja w urzędzie zmieniła się na gorsze. To była walka psychiczna między pracownikami. Wnioskodawczyni odeszła, ponieważ nie widziała miejsca w tej firmie dla siebie, ale też słyszała słowa: stawiane jest na młodych ze znajomością języków obcych, dla was może nie być etatów całych, może będziecie pracować po 1/2 etatu na okienku i 1/2 na dekretacji itp., a może was pozwalniają i nie dostaniecie nic tylko 3-miesięczną pensję.

Wszyscy, którzy odchodzili w tym wiekowym przedziale jak Wnioskodawczyni (1959 r.) mówili, że biorą co dają, bo nie wiedzą, co będzie dalej z nimi.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowana doprecyzowała, że otrzymanie odszkodowania z tytułu „dobrowolnego odejścia z pracy” było dla niej jedynym wyjściem w sytuacji panującego w firmie zagrożenia utraty pracy oraz z powodu braku informacji o planowanych dalszych zmianach strukturalnych.

Wnioskodawczyni ponownie wskazała, że Program Dobrowolnych Odejść zwany PDO powstał z inicjatywy pracodawcy. Był narzędziem, za pomocą którego rozważana była restrukturyzacja zatrudnienia w przedsiębiorstwie, tak jak porozumienie zawierane w myśl ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika (Dz. U. z 2015 r., poz. 192, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o zwolnieniach grupowych”. W wyniku PDO powstało finansowe zobowiązanie pracodawcy w stosunku do pracowników, którzy przystąpili do programu i z którymi pracodawca na mocy porozumienia stron, rozwiązał stosunek pracy z przyczyn niedotyczących pracownika.

Przedmiotem wskazania jest podatek od odszkodowania, czyli od kwoty 16.237,20 zł, który wyniósł 2.923 zł (co stanowi zaświadczenie). Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie dnia 31 stycznia 2013 roku. Regulamin PDO w związku z postanowioną redukcją zatrudnienia w 2013 r. i Uchwała Zarządu z listopada 2012 r. dołączone zostały do wniosku ORD-IN z dnia 18 maja 2018 r.

W odniesieniu do odpowiedzi na pytanie, czy Zainteresowana dobrowolnie przystąpiła do Programu Dobrowolnych Odejść stworzonego przez pracodawcę, tj. czy to Wnioskodawczyni wystąpiła z propozycją rozwiązania z nią umowy o pracę – Wnioskodawczyni wyjaśniła, że wyraziła zgodę za wskazaniem pracodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji Wnioskodawczyni zasadne jest pobranie podatku od odszkodowania?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przystępując do PDO poniosła stratę, utraciła źródło zarobkowania. Chciałaby odzyskać podatek w kwocie 2.923,00 zł, który nie powinien być potrącony.

Wnioskodawczyni przez 35 lat była pracownikiem (…). Kiedy pojawił się w urzędzie PDO poczuła zagrożenie co do swojej osoby i swojego stanowiska pracy. Nikt z firmy nie przyjechał do urzędu, aby odbyć rozmowę związaną z tym programem. Wnioskodawczyni nie miała ukończonych 50 lat (gdzie lata pracy były), aby starać się o świadczenie przedemerytalne. Sytuacja w miejscu pracy była napięta, pogorszyły się stosunki między pracownikami. Wnioskodawczyni odczuwała „nagonkę”, że osoby wiekowe powinny ustąpić miejsca młodym, wykształconym, z językami obcymi. Wnioskodawczyni liczyła się, że mogą jej zmniejszyć etat lub przenieść na zaplecze. Zainteresowana stwierdziła – chociaż tę decyzję było jej trudno podjąć – że odejdzie, przyjmie propozycję pracodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z analizy wniosku można wywieść, że Program Dobrowolnych Odejść zwany PDO powstał z inicjatywy pracodawcy, jednak Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na przystąpienie do Programu Dobrowolnych Odejść stworzonego przez pracodawcę. W wyniku PDO powstało finansowe zobowiązanie pracodawcy w stosunku do pracowników, którzy przystąpili do programu i z którymi pracodawca na mocy porozumienia stron, rozwiązał stosunek pracy z przyczyn niedotyczących pracownika. Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowanie z tytułu „dobrowolnego odejścia z pracy” w dniu 31 stycznia 2013 roku. Z tytułu dokonanej wypłaty potrącono zaliczkę na podatek dochodowy.

Mając na uwadze fakt, że świadczenie (odszkodowanie) było wypłacone w styczniu 2013 r. na gruncie badanej sprawy zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W świetle art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Takim przychodem jest również przedmiotowa kwota świadczenia, którą Wnioskodawczyni otrzymała w dniu 31 stycznia 2013 roku, a będąca – jak wskazała Zainteresowana w uzupełnieniu wniosku – odszkodowaniem z tytułu „dobrowolnego odejścia z pracy”.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 objęte są tylko odszkodowania (lub zadośćuczynienia), których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Reasumując, zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia czterech warunków:

1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem;
2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
   1. ustawy,
   2. przepisów wykonawczych do ustawy;
3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z aktów wymienionych w punkcie drugim;
4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

To oznacza, że zwolnieniem nie są objęte wszystkie świadczenia, a wyłącznie odszkodowania (lub zadośćuczynienia) i to tylko takie, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zatem przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą. Zastosowanie może mieć jedynie wykładnia językowa (literalna). Konsekwencją tego jest uznanie, że otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do przywołanego w poz. 69 wniosku przepisu prawa podatkowego, a dotyczącego interpretacji ogólnej Ministra Finansów nr DD3.8201.1.2016.MCA z dnia 23 czerwca 2016 roku (Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 28 czerwca 2016 r., poz. 50) w sprawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie świadczeń pieniężnych otrzymywanych w ramach programów dobrowolnych odejść, wskazać należy co następuje.

Niniejsza interpretacja ogólna dotyczy stosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym przez art. 2 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328 i 1478), w odniesieniu do świadczeń otrzymanych w związku z dobrowolnym przystąpieniem pracownika do realizowanego przez pracodawcę programu będącego układem zbiorowym pracy, innym opartym na ustawie porozumieniem zbiorowym, regulaminem lub statutem, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502, z późn. zm.), przewidującego rozwiązanie stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Podkreślić należy, że od 4 października 2014 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzone nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, z późn. zm.). W stosunku do brzmienia obowiązującego od 1 stycznia 2009 r. do 3 października 2014 r. różni się dodanymi wyrazami: oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.). Nowe brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT obowiązuje od 4 października 2014 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania wskazana przez Wnioskodawczynię interpretacja ogólna nr DD3.8201.1.2016.MCA, która odnosi się do dochodów uzyskanych z tego tytułu od 1 stycznia 2014 r.

Skoro bowiem – jak wskazała Wnioskodawczyni – przedmiotowe świadczenie stanowiące odszkodowanie zostało wypłacone 31 stycznia 2013 r., to nie ma podstaw do rozpatrywania możliwości zastosowania zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 4 października 2014 r., a mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r. Jak wskazano powyżej, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy obowiązujące do końca 2013 roku.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że otrzymane przez Zainteresowaną świadczenie pieniężne (odszkodowanie) nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że norma art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku – w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. – dopuszcza zastosowanie zwolnienia wyłącznie w odniesieniu do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Zatem skoro Wnioskodawczyni otrzymała świadczenie w oparciu o zawarte porozumienie – a nie przepisy odrębnych ustaw lub przepisy wykonawcze wydane na podstawie tych ustaw – to tym samym brak jest podstaw do zastosowania wnioskowanego zwolnienia od podatku. Zatem, w sytuacji Wnioskodawczyni zasadne było pobranie podatku od wypłaconego odszkodowania.

Zauważyć należy, że – jak już zaakcentowano w przesłanym Zainteresowanej wezwaniu – z uwagi na specyfikę postępowania interpretacyjnego organ upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę. Co oznacza, że organ rozpatrujący konkretną sprawę nie ma możliwości modyfikowania (uzupełniania, odtwarzania) stanu faktycznego tej sprawy, nie prowadzi również postępowania dowodowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego wskazać należy, że dokumenty dołączone przez Zainteresowaną do wniosku nie podlegają analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/