Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21-02-2019 r. – 0112-KDIL3-1.4011.26.2019.2.AMN

Dofinansowanie z ZFŚS wycieczki dla pracowników i ich małżonków a przychód

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z dofinansowaniem z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych do wycieczki dla pracowników i małżonków pracowników.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 lutego 2019 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.26.2019.1.AMN na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 11 lutego 2019 r., a w dniu 14 lutego 2019 r. wniosek uzupełniono.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiatowy Urząd Pracy, jako Pracodawca będzie organizował wycieczkę do K. i W. dla pracowników w okresie (…) czerwca 2019 r.

W tym celu przeprowadzone zostanie postępowanie celem udzielenia zamówienia publicznego na usługę turystyczną zgodnie z Regulaminem Zamówień Publicznych obowiązującym w Powiatowym Urzędzie Pracy. Po wyłonieniu najkorzystniejszej oferty zostanie zawarta umowa z wyłonionym biurem podróży.

Zgodnie z oczekiwaniami Zamawiającego, czyli Powiatowego Urzędu Pracy, oferenci przedstawiają w swej ofercie cenę wycieczki przeliczoną na jednego uczestnika. Cena ta zawiera koszty transportu (autokar), noclegu, wyżywienia, biletów wstępu do wybranych miejsc atrakcyjnych turystycznie oraz opiekę pilota.

Wycieczka ma charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich osób uprawnionych (pracownicy i małżonkowie pracowników). Celem wycieczki będzie integracja pracowników oraz umożliwienie aktywnego wypoczynku, co pozytywnie wpłynie na wzajemne relacje i efektywność w pracy.

Uczestnik wycieczki (pracownik i małżonek pracownika) zgodnie z zapisami Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wniesie dopłatę w zależności od swojej sytuacji materialnej, a uczestnik wycieczki (małżonek pracownika) wniesie dodatkowo dopłatę w wysokości 40% kosztu wycieczki. Pozostała kwota kosztu wycieczki pracownika i małżonka pracownika będzie stanowić dofinansowanie ze środków z ZFŚS.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dofinansowanie świadczenia w formie wycieczki z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych spowoduje po stronie uczestników wycieczki, tj. pracowników i małżonków pracowników powstanie przychodu podatkowego opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a po stronie Pracodawcy powstanie obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie wypoczynku w dni wolne od pracy w formie wycieczki jako świadczenia turystyczno-krajoznawczego dla osób uprawnionych (pracownicy i małżonkowie pracowników) ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie spowoduje po stronie pracownika i jego małżonka przychodu podlegającego opodatkowaniu. Nie należy zaliczać powstającego po stronie pracownika i jego małżonka przychodu z „innych nieodpłatnych świadczeń” w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym, ponieważ ich udział w wycieczce nie będzie stanowić dla nich przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2018, poz. 1509).

W konsekwencji po stronie pracownika i jego małżonka nie powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ustawy o podatku dochodowym gdyż:

• po stronie pracownika nie pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzonego wydatku, ponieważ gdyby nie skorzystał z udziału w wycieczce zorganizowanej i sfinansowanej przez pracodawcę, pracownik sam nie poniósłby kosztów udziału w takim przedsięwzięciu,
• świadczenie udostępnione jest wszystkim pracownikom i nie ma podstaw, żeby przypisać konkretnemu pracownikowi wymierną korzyść,
• deklaracja chęci udziału przez pracownika w wycieczce nie jest jednoznaczna z tym, że korzysta on ze wszystkich dostępnych usług i produktów podczas wyjazdu.

Opodatkowaniu powinien podlegać tylko przychód faktycznie otrzymany przez pracownika. Podzielenie kosztów wycieczki przez liczbę uczestników i przypisanie im ich w równym stopniu nie oznacza, że korzystali oni w pełnym i równym zakresie z oferowanych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a powołanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia nieodpłatne świadczenie. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt II FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, NSA ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie organizował za pośrednictwem biura podróży wycieczkę dla pracowników. Cena wycieczki zawiera koszty transportu (autokar), noclegu, wyżywienia, biletów wstępu do wybranych miejsc atrakcyjnych turystycznie oraz opiekę pilota. Wycieczka ma charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich osób uprawnionych (pracownicy i małżonkowie pracowników). Celem wycieczki będzie integracja pracowników oraz umożliwienie aktywnego wypoczynku, co pozytywnie wpłynie na wzajemne relacje i efektywność w pracy. Uczestnik wycieczki (pracownik i małżonek pracownika) zgodnie z zapisami Regulaminu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wniesie dopłatę w zależności od swojej sytuacji materialnej, a uczestnik wycieczki (małżonek pracownika) wniesie dodatkowo dopłatę w wysokości 40% kosztu wycieczki. Pozostała kwota kosztu wycieczki pracownika i małżonka pracownika będzie stanowić dofinansowanie ze środków z ZFŚS.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny, czy udział w wycieczce prowadzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje swoim pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych, czy szkoleniach choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, to po jego stronie nie pojawia się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Natomiast, bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym, zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że udział pracowników i małżonków pracowników – na zasadzie dobrowolności i powszechnej dostępności – w wycieczce, która będzie dofinansowana z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, mającej na celu integrację pracowników oraz aktywny wypoczynek, nie będzie stanowić dla uczestników wycieczki przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji powyższego dofinansowanie kosztów ww. wycieczki nie spowoduje powstania po stronie jej uczestników przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika zgodnie z art. 31 ww. ustawy, tj. obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od powyższego świadczenia.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/