Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25-07-2018 r. – 0115-KDIT2-2.4011.250.2018.1.IL

Sfinansowanie przez Wnioskodawcę z ZFŚS kosztów wycieczki nie spowoduje powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, a po stronie emerytów przychodu z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ww. ustawy

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 czerwca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Urząd Gminy) jako zakład pracy jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie Wnioskodawca jest jednostką budżetową (nieposiadającą osobowości prawnej). Wnioskodawca jako pracodawca tworzy Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych i zamierza zorganizować wycieczkę zagraniczną dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy i emerytów będących byłymi pracownikami Wnioskodawcy. Realizacją wycieczki zajmie się na zlecenie Wnioskodawcy biuro turystyczne, które określi jej koszt na jednego pracownika. Udział w tej wycieczce ma charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich uprawnionych do korzystania ze świadczeń z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS). Wyjazd dofinansowany będzie ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Wnioskodawcy zgodnie z kryterium dochodowym, określonym w Regulaminie ZFŚS, uzależnionym od osiągniętego średniego dochodu w rodzinie. Na tej podstawie kwota dofinansowania będzie podlegała zróżnicowaniu według trzech grup dochodowych. Pozostałą kwotę uczestnicy wycieczki uregulują z własnych środków. Na koszt wycieczki złożą się: koszty dojazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz bilety wstępu do zwiedzanych obiektów. Przy czym uczestnicy wycieczki będą korzystać z większości tych świadczeń na zasadzie dobrowolności, tj. nie będą sprawdzane listy obecności podczas posiłków, które będą przygotowywane w przeważającej części w postaci tzw. szwedzkiego stołu, w przypadku którego nie można określić ilości spożytego jedzenia przez każdego z uczestników. Także w przypadku zwiedzania obiektów, lista obecności nie będzie sprawdzana. Brak uczestnictwa w danym świadczeniu nie będzie wiązał się z negatywnymi skutkami dla uczestnika wycieczki. Celem wycieczki będzie integracja pomiędzy pracownikami, a wspólny wyjazd ma przyczynić się do polepszenia współpracy między pracownikami oraz zwiększyć ich motywację do pracy. Koszt wycieczki zostanie poniesiony w interesie Wnioskodawcy jako pracodawcy ponieważ integracja pracowników wpływa na lepszą współpracę między pracownikami i motywuje do bardziej wydajnej i efektywnej pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy kwota dofinansowania przez Wnioskodawcę ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Wnioskodawcy do udziału w organizowanej wycieczce, dla uczestników tego funduszu (pracowników i emerytów będących byłymi pracownikami) uzależnionego od kryterium dochodowego, określonego w regulaminie ZFŚS Wnioskodawcy, będzie dla uczestników wycieczki będących uczestnikami tego funduszu przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych , a co za tym idzie, czy Wnioskodawca jako płatnik będzie obowiązany z tego tytułu obliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota dofinansowania ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych do udziału w organizowanej przez Wnioskodawcę wycieczce turystyczno-krajoznawczej dla uczestników tego funduszu (pracowników Wnioskodawcy i emerytów będących byłymi pracownikami Wnioskodawcy ) nie będzie stanowić po stronie uczestników wycieczki będących uczestnikami tego funduszu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczenia i pobrania z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ww. ustawy. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Według treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww.ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r„ sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Z jego treści wynika, iż nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Aby świadczenia, jakie pracownik uzyskuje nieodpłatnie od pracodawcy mogły zostać zakwalifikowane jako przychód, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, muszą to być świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał Konstytucyjny podkreślił również, że aby nieodpłatne świadczenia objęte zostały podatkiem dochodowym, uzyskiwane przysporzenie musi mieć realny charakter, co w konsekwencji oznacza, że określona korzyść musi zostać otrzymana, gdyż jak wskazał Trybunał: „(…) bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości”. Co istotne, Trybunał w analizowanym orzeczeniu zaakcentował, że: „W odniesieniu do analizowanego w niniejszej sprawie opodatkowania innych nieodpłatnych świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika, wskazane wyżej wymaganie określenia zdarzenia, z którym wiąże się obowiązek podatkowy, jest szczególnie podkreślone przez ustawodawcę w treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Jednolite stanowisko doktryny prawa podatkowego, opierające się na wynikach interpretacyjnych uzyskanych przy zastosowaniu reguł wykładni językowej, wyraża się w przekonaniu, że „użycie w tym przepisie słowa «otrzymane» w odniesieniu do świadczeń nieodpłatnych wskazuje, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę” (J. Marciniuk, op.cit., nb 20). Podkreśla się, że art. 11 ust. 1 ustawy wyraźnie różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia. (…) Ustawa nie zna bowiem takiego pojęcia jak postawienie świadczeń w naturze do dyspozycji podatnika (zob. Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, J. Marciniuk (red.), Warszawa 2012, s. 122). Przychód powstaje w momencie, w którym podatnik otrzymał lub w którym postawiono do jego dyspozycji pieniądze lub wartości pieniężne oraz w momencie, w którym otrzymał świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia (zob. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2008, s. 74). Wnioskodawca wskazał, iż stanowisko i argumentację prezentowaną przez Trybunał Konstytucyjny podzielają także organy podatkowe, które w wydawanych interpretacjach dotyczących analizowanego tematu wprost odwołują się do twierdzeń Trybunału, opierając na nich swoje odpowiedzi. Przykładowo, jak wskazano w interpretacji indywidualnej nr 2461- IBPB-2-2.4511.117.2017.1.KK z dnia 7 kwietnia 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, nawet organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, w przypadku zorganizowania wycieczki turystyczno-krajoznawczej o charakterze integracyjnym dla pracowników na zasadzie powszechnej dostępności i na równych zasadach, nie można mówić o przychodzie uzyskanym z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Mimo faktu, że pracownicy ze świadczenia skorzystają w pełni dobrowolnie, to nie będzie spełnione kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro, wycieczka będzie miała charakter ogólnodostępny dla wszystkich pracowników, to mimo, że udział w wycieczce będzie dobrowolny, po stronie pracowników nie wystąpi korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie wycieczka organizowana i dofinansowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Udział w wycieczce organizowanej przez pracodawcę nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika także z tego powodu, że brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich pracowników – przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść. Bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia nie można bowiem określić wysokości przychodu. W świetle powyższego – mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym przychodów ze stosunku pracy – nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (przykładem tego rodzaju świadczenia jest zaoferowanie pracownikowi przez pracodawcę udziału w wycieczce). Biorąc pod uwagę fakt, iż organizowane przez Wnioskodawcę wycieczki integracyjne dla pracowników i emerytów opierają się na zasadzie powszechnej dostępności, a udział w nich ma charakter dobrowolny, uczestnictwo w tych wycieczkach, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie stanowić dla pracowników przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji po stronie pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo faktu, że pracownicy ze świadczeń oferowanych przez Wnioskodawcę jako pracodawcę korzystają w pełni dobrowolnie, nie zostaje spełnione kryterium wystąpienia po ich stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie wycieczka organizowana i dofinansowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu – nieodpłatne świadczenie w postaci dofinansowania przez pracodawcę do wycieczek dostępnych dla wszystkich uprawnionych do korzystania z ZFSS, nie powoduje bowiem wystąpienia po stronie pracowników oraz emerytów, biorących w nich udział, przysporzenia w postaci uzyskania wymiernej korzyści majątkowej w postaci powiększenia aktywów, czy też w postaci zaoszczędzenia wydatku. Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę podzielone zostało w wielu interpretacjach indywidualnych wydawanych w sprawach o zbliżonym stanie faktycznym. Przykładowo w interpretacji indywidualnej nr 0115-KDIT2-2.4011.117.2017.1.NPR z dnia 4 lipca 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzono, że: „(…) udział pracowników w wycieczce sfinansowanej w części z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, która będzie miała na celu zintegrowanie załogi, umożliwienie pracownikom aktywnej formy wypoczynku, co przełoży się na efektywność pracy i wzajemne relacje służbowe, nie będzie stanowić dla nich przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji po stronie pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z art. 31 ww. ustawy Wnioskodawca miałby obowiązek doliczać do pozostałych przychodów pracowników. W tym stanie rzeczy skoro koszt udziału pracowników w wycieczce w części sfinansowanej przez Wnioskodawcę ze środków ZFŚS, nie generuje u pracowników przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyklucza to możliwość zastosowania względem tego świadczenia zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy”. Zdaniem Wnioskodawcy analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało również m.in. w następujących interpretacjach: interpretacji indywidualnej nr 0115-KDIT2-2.4011.55.2018.1.BK z dnia 22 lutego 2018 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej; interpretacji indywidualnej nr 2461-IBPB-2-2.4511.117.2017.1.KK z dnia 7 kwietnia 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej; interpretacji indywidualnej nr 1061-IPTPB3.4511.920.2016.1.RR z dnia 16 stycznia 2017 r„ wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi; interpretacji indywidualnej nr 1061- IPTPB3.4511.803.2016.1.IC z dnia 7 grudnia 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi; interpretacji indywidualnej nr IPTPB1/4511-652/15-4/SJ z dnia 2 lutego 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi; interpretacji indywidualnej nr IPTPB1/4511-492/15-2/AG z dnia 3 listopada 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. Mając na uwadze stan faktyczny przedmiotowej sprawy, cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, powołane interpretacje oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli organizuje wycieczki o charakterze integracyjnym dla pracowników i emerytów będących byłymi pracownikami Wnioskodawcy, których koszt dofinansowywany jest ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Wnioskodawcy, to po stronie uczestników wycieczki będących uczestnikami tego funduszu nie występuje z tego tytułu przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia t.j. po stronie pracowników Wnioskodawcy nie powstaje przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych., a po stronie emerytów byłych pracowników Wnioskodawcy nie powstaje przychód z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy, a co za tym idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczenia i pobrania z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 31 ustawy i art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia nieodpłatne świadczenie. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 NSA ustalił znaczenie terminu nieodpłatne świadczenie na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stwierdził bowiem, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym, ponieważ obejmuje wszelkie zjawiska o charakterze gospodarczym i zdarzenia prawne, których konsekwencją jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne oraz gospodarcze w działalności osób prawnych, których następstwem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą świadczenia przysporzenie majątku tej osobie, mające wyraźny finansowy wymiar. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził, że powyższe stanowisko ma zastosowanie także odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Stosownie do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z uregulowań zawartych w art. 30 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy wynika, że od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu świadczeń otrzymanych przez emerytów lub rencistów, w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 – w wysokości 10% należności.

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Urząd Gminy) jako zakład pracy jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie Wnioskodawca jest jednostką budżetową (nieposiadającą osobowości prawnej). Wnioskodawca jako pracodawca tworzy Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych i zamierza zorganizować wycieczkę zagraniczną dla wszystkich pracowników Wnioskodawcy i emerytów będących byłymi pracownikami Wnioskodawcy. Realizacją wycieczki zajmie się na zlecenie Wnioskodawcy biuro turystyczne, które określi jej koszt na jednego pracownika. Udział w tej wycieczce ma charakter dobrowolny i powszechnie dostępny dla wszystkich uprawnionych do korzystania ze świadczeń z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS). Wyjazd dofinansowany będzie ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych Wnioskodawcy zgodnie z kryterium dochodowym, określonym w Regulaminie ZFŚS, uzależnionym od osiągniętego średniego dochodu w rodzinie. Na tej podstawie kwota dofinansowania będzie podlegała zróżnicowaniu według trzech grup dochodowych. Pozostałą kwotę uczestnicy wycieczki uregulują z własnych środków. Na koszt wycieczki złożą się: koszty dojazdu, zakwaterowania, wyżywienia oraz bilety wstępu do zwiedzanych obiektów. Przy czym uczestnicy wycieczki będą korzystać z większości tych świadczeń na zasadzie dobrowolności, tj. nie będą sprawdzane listy obecności podczas posiłków, które będą przygotowywane w przeważającej części w postaci tzw. szwedzkiego stołu, w przypadku którego nie można określić ilości spożytego jedzenia przez każdego z uczestników. Także w przypadku zwiedzania obiektów, lista obecności nie będzie sprawdzana. Brak uczestnictwa w danym świadczeniu nie będzie wiązał się z negatywnymi skutkami dla uczestnika wycieczki. Celem wycieczki będzie integracja pomiędzy pracownikami, a wspólny wyjazd ma przyczynić się do polepszenia współpracy między pracownikami oraz zwiększyć ich motywację do pracy. Koszt wycieczki zostanie poniesiony w interesie Wnioskodawcy jako pracodawcy ponieważ integracja pracowników wpływa na lepszą współpracę między pracownikami i motywuje do bardziej wydajnej i efektywnej pracy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy, że dokonując oceny czy udział w wycieczkach turystyczno-krajoznawczych prowadzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy kierować się wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje swoim pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu dobrowolnie to po jego stronie nie pojawia się żadna korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku.

Natomiast, bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu. Nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu integracyjnym zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, iż udział w wycieczce zagranicznej, sfinansowanej w części z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, która będzie miała na celu integrację pomiędzy pracownikami, polepszenie współpracy, zwiększenie ich motywacji do pracy nie będzie stanowić dla pracowników i emerytów (byłych pracowników) przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem sfinansowanie przez Wnioskodawcę z ZFŚS kosztów ww. wycieczki nie spowoduje powstania po stronie pracowników przychodu ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, a po stronie emerytów przychodu z innych źródeł na podstawie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Oznacza to, że na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika zgodnie z art. 31 i art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/