Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 06-06-2018 r. – 0112-KDIL3-1.4011.227.2018.1.AGR

Obowiązek opodatkowania dochodów

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku opodatkowania dochodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od początku listopada 2016 r. Wnioskodawczyni pracuje na umowę o pracę na czas określony na zasadach teleworkingu dla polskiej firmy, która ma dwie siedziby w Polsce, tj. w A. i B. Od grudnia 2016 r., pracę dla ww. pracodawcy Wnioskodawczyni wykonuje zdalnie na terenie Holandii. Wnioskodawczyni jest zatrudniona jako Project Manager i tym samym świadczy usługi z zakresu „Zarządzania Projektami” w branży online marketingu. W umowie o pracę również jest wskazana Holandia. Jednakże specyfika pracy, którą Wnioskodawczyni wykonuje oraz możliwości jakie daje pracodawca, nie wiążą się w żaden sposób z miejscem, w którym przebywa, gdyż projekty którymi zarządza są międzynarodowymi projektami dla globalnych klientów z rejonu Europy, Bliskiego Wschodu i Afryki Północnej. Co więcej, praca wymaga koordynowania kilku, międzynarodowych zespołów, które nierzadko znajdują się w krajach innych niż Polska np. w Niemczech, Indiach czy nawet w Stanach Zjednoczonych. Ponadto pracodawca Wnioskodawczyni nie posiada żadnego oddziału na terenie tego kraju. Wnioskodawczyni usługi świadczy zdalnie z wynajętego mieszkania na przekazanym przez pracodawcę sprzęcie firmowym. Wynagrodzenie za pracę, którą Wnioskodawczyni wykonuje otrzymuje w walucie PLN i jest ono przelewane na rachunek w polskim banku. Wnioskodawczyni nie posiada bowiem żadnego konta w banku w Holandii. Co więcej, wynagrodzenie od polskiego pracodawcy jest jedynym źródłem Wnioskodawczyni dochodu. Wnioskodawczyni nie wykonuje żadnej innej pracy za granicą, ani poprzez agencję pracy, ani też bezpośrednio dla żadnego holenderskiego pracodawcy. Dodatkowo od grudnia 2016 r. do teraz Wnioskodawczyni odbyła wiele przyjazdów do Polski. Co ważne, nierzadko w tym okresie przez kilka dni Wnioskodawczyni wykonywała pracę bezpośrednio w poznańskim oddziale firmy. Średnie natężenie wizyt w 2017 r. to minimum raz na kwartał, natomiast od stycznia 2018 r. są to wizyty comiesięczne. Wnioskodawczyni jest z Polską bardzo związana emocjonalnie i jest to podyktowane tym, że mieszkają tutaj jej dziadkowie oraz teściowie. Wnioskodawczyni przyjeżdża do kraju w szczególności ze względu na dziadków, którym bardzo dużo zawdzięcza. Wychowywali Wnioskodawczynię od niemowlęcia aż do ukończenia liceum, wspierając jej edukację oraz wspierając ją finansowo. Ponadto w okresie od listopada 2016 r. do teraz zdarzały się okresy, w których Wnioskodawczyni wykonywała pracę na rzecz swojego pracodawcy z kraju innego niż Holandia. Były to wyjazdy związane z wizytą u znajomych w Portugalii oraz wielokrotnymi wizytami w Niemczech, gdzie przebywają rodzice Wnioskodawczyni. Zarówno specyfika pracy jak i związki rodzinne spowodowały, że przez cały okres od grudnia 2016 r. do teraz, Wnioskodawczyni nie spędziła w Holandii ciągiem więcej niż 2,5 miesiąca. Tym samym, według regulacji prawnych dot. obowiązkowego zameldowania się dla osób będących dłużej niż 4 miesiące, Wnioskodawczyni nie stanęła przed koniecznością zarejestrowania pobytu za granicą. Zmieni się to dopiero od czerwca 2018 r., ponieważ najprawdopodobniej przez następny okres około 6-ciu miesięcy Wnioskodawczyni nie będzie podróżować do kraju. Najbliższy przyjazd do Polski jest zaplanowany na połowę maja bieżącego roku. W związku z tym, Wnioskodawczyni rozpoczęła proces meldunkowy w Holandii z dniem 18 kwietnia 2018 r. Lokalna gmina i urząd imigracyjny (IND) przyznały Wnioskodawczyni numer identyfikacyjny, tj. BSN. Powodem wykonywania przez Wnioskodawczynię pracy dla polskiego pracodawcy z terenu Holandii, oraz okazjonalnie z terenu Niemiec i Polski, jest fakt tego, że tutaj od lutego 2016 r. mieszka i pracuje mąż Wnioskodawczyni, który jest również Polakiem. Mąż Wnioskodawczyni prowadzi zarejestrowaną w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą. Natomiast na terenie Holandii wykonuje zlecenie jako podwykonawca polskiej firmy w ramach kontraktu między wykonawcą a międzynarodową organizacją „C”. Ponadto, będąc obecnie w zaawansowanej ciąży, Wnioskodawczyni planuje urodzić dziecko za granicą. Czas związany z porodem oraz okres urlopu macierzyńskiego planuje również spędzić za granicą. Jednakże nie wyklucza powrotu do Polski w 2019 r. lub przeniesienia się do innego kraju UE. Wynika to jednak wyłącznie ze specyficznej sytuacji zawodowej męża Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo rozliczając w pełni podatek dochodowy w Polsce, mimo że nie przebywa w skali roku w Polsce ponad 183 dni?

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowo postępuje rozliczając podatek dochodowy w Polsce, ponieważ centrum interesów gospodarczych jest skupione właśnie w Polsce. Osąd Wnioskodawczyni wynika z tego, że jest zatrudniona przez polskiego pracodawcę, od którego otrzymuje wynagrodzenie w walucie PLN na polskie konto, nie mając tym samym innych źródeł dochodu na terenie Holandii. W Polsce pozostają dziadkowie oraz teściowie Wnioskodawczyni, których zawsze odwiedza, gdy przyjeżdża do kraju. Co prawda w 2017 r. były to nieregularne wizyty, ale od stycznia 2018 r. do teraz miały one regularny charakter. Ponadto pobyt Wnioskodawczyni w Polsce przeważnie trwał co najmniej tydzień. Podczas tych pobytów zawsze kilka dni przepracowała w poznańskim biurze firmy. Co więcej wizyty w kraju były również połączone z koniecznością załatwiania spraw organizacyjno-administracyjnych np. w urzędach, w placówkach zdrowia publicznego itp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r., Nr 216, poz. 2120), w rozumieniu niniejszej konwencji, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. Konwencji jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2. jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
3. jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4. jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Zainteresowanej.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przy tym wskazać należy, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni od grudnia 2016 r. wykonuje zdalnie pracę na rzecz polskiego pracodawcy na terenie Holandii. W umowie o pracę wskazana jest Holandia. Wnioskodawczyni usługi świadczy zdalnie z wynajętego mieszkania. Specyfika pracy, którą Wnioskodawczyni wykonuje nie wiąże się w żaden sposób z miejscem, w którym przebywa. Wnioskodawczyni wykonywała pracę na rzecz swojego pracodawcy również w kraju innym niż Holandia np. w Portugalii czy w Niemczech. Wynagrodzenie za pracę Wnioskodawczyni otrzymuje w walucie PLN i jest ono przelewane na rachunek w polskim banku. Wnioskodawczyni nie posiada konta w banku w Holandii. Wynagrodzenie od polskiego pracodawcy jest jedynym źródłem Wnioskodawczyni dochodu. Wnioskodawczyni wielokrotnie przyjeżdżała do Polski, z którą jest emocjonalnie związana. Zarówno specyfika pracy, jak i związki rodzinne spowodowały, że przez cały okres od grudnia 2016 r. do teraz, Wnioskodawczyni nie spędziła w Holandii ciągiem więcej niż 2,5 miesiąca. Powodem wykonywania przez Wnioskodawczynię pracy dla polskiego pracodawcy z terenu Holandii, oraz okazjonalnie z terenu Niemiec i Polski, jest fakt, że tutaj od lutego 2016 r. mieszka i pracuje mąż Wnioskodawczyni, który jest również Polakiem. Mąż Wnioskodawczyni prowadzi zarejestrowaną w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą. Natomiast na terenie Holandii wykonuje zlecenie jako podwykonawca polskiej firmy. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że wizyty w Polsce były również połączone z koniecznością załatwiania spraw organizacyjno-administracyjnych np. w urzędach, placówkach zdrowia publicznego itp. oraz że centrum interesów gospodarczych jest skupiona w Polsce.

Zatem z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni w żadnym kraju nie przebywała dłużej niż 183 dni w roku podatkowym, natomiast wykonywała pracę na rzecz polskiego pracodawcy, który przelewał wynagrodzenie na jej polski rachunek bankowy oraz z Polską jest emocjonalnie związana i w Polsce – jak wskazała – posiada centrum interesów gospodarczych należy uznać, że Wnioskodawczyni podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zatem Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo rozliczając podatek dochodowy od osób fizycznych w Polsce, mimo że nie przebywa w skali roku w Polsce ponad 183 dni.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/