Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 07-03-2018 r. – 0115-KDIT2-2.4011.17.2018.1.ENB

„Dodatkowe Odszkodowanie I” wypłacone przez pracodawcę w związku ze skorzystaniem przez Wnioskodawczynię z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie mieści się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, to tym samym stwierdzić należy, że nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni była pracownikiem X w okresie od dnia 20 sierpnia 2001 r. do dnia 30 czerwca 2017 r. Bank w ramach przyjętej strategii będącej elementem integracji procesów biznesowych związanej z połączeniem X z wydzieloną częścią B. przeprowadził zmiany w strukturze organizacyjnej, w wyniku których konieczne stało się dokonanie zwolnień grupowych. Zwolnieniami tymi zostały objęte wszystkie grupy zawodowe występujące w Banku, z wyjątkiem Utrzymania IT oraz Rozwoju IT, łącznie nie więcej niż 2400 pracowników. Dnia 15 grudnia 2016 r. Bank zawarł ze Związki Zawodowymi „Porozumienie o zwolnieniach grupowych” (dalej zwane Porozumienie z ZZ). Porozumienie ze Związkami Zawodowymi zawarte w dniu 15 grudnia 2016 r. stanowiło normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Wcześniej tj. dnia 25 listopada 2016 r. Bank dokonał zawiadomienia Związków Zawodowych o planowanych zwolnieniach grupowych na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (dalej zwaną ustawą o zwolnieniach grupowych). Tego samego dnia Bank przekazał stosowne zawiadomienie do Urzędu Pracy dla m…. …. oraz wysłał jego kopię pozostałym powiatowym Urzędom Pracy. Zwolnienia grupowe w wyniku zawartego porozumienia obejmowały okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2017 r. Porozumienie z ZZ ustalało kryteria dobru pracowników do zwolnień, które obejmowały przyporządkowanie organizacyjne tj. wykonywanie pracy w jednostce organizacyjnej, która jest likwidowana lub w której jest planowane ograniczenie zatrudnienia bądź zatrudnienie na likwidowanym stanowisku lub stanowisku, na którym dochodzi do redukcji zatrudnienia oraz niższą ocenę pracownika obejmującą m.in. przydatność do pracy w ramach nowej struktury. Każdemu pracownikowi dobranemu do grupowego zwolnienia, Bank proponował zgodnie z § 8 ust. 2 Porozumienia z ZZ zawarcie porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy przez wręczenie projektu porozumienia z jego nazwiskiem oraz zestawieniem świadczeń związanych ze zwolnieniem oraz wskazaną datą rozwiązania stosunku pracy.

Zwalnianym pracownikom przysługiwały świadczenia określone w § 8 Porozumienia z ZZ. Były to m. in. zgodnie z § 8 ust. 1 Porozumienia z ZZ odprawa, o której mowa w art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych, zaś na podstawie § 8 ust. 7 Porozumienia z ZZ odszkodowanie z tytułu rozwiązania stosunku pracy w wysokości uzależnionej od okresu zatrudnienia w Banku, określone w Porozumieniu z ZZ jako „Dodatkowe Odszkodowanie I”.

Wnioskodawczyni wskazuje, że wysokość i zasady ustalania otrzymanych świadczeń wynikały z zawartego w dniu 15 grudnia 2016 r. Porozumienia ze Związkami Zawodowymi (Porozumienie z ZZ).

Wnioskodawczyni została dobrana przez pracodawcę i objęta procedurą zwolnień grupowych opisaną w Porozumieniu z ZZ w wyniku czego zaproponowano Jej zawarcie porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy zgodnie z § 8 ust. 2 Porozumienia z ZZ, na co Wnioskodawczyni wyraziła zgodę.

Porozumienie o rozwiązaniu stosunku pracy zostało zawarte w dniu 8 marca 2017 r., zaś na mocy tego porozumienia stosunek pracy ustawał z dniem 30 czerwca 2017 r. W wyniku zawartego porozumienia Bank wypłacił Wnioskodawczyni dwa wyżej wskazane świadczenia opisane w Porozumieniu z ZZ tj. odprawę na podstawie art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia, zgodnie z § 8 ust. 1 Porozumienia z ZZ oraz „Dodatkowe Odszkodowanie I” w wysokości 97.500 zł, będące rekompensatą za utratę zatrudnienia, zgodnie z § 8 ust. 7 Porozumienia z ZZ. Pracodawca od obu świadczeń pobrał zaliczkę na podatek dochodowy, co zostało określone w porozumieniu o rozwiązaniu stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni zgodnie, z którym otrzymane przez Nią odszkodowanie ­ „Dodatkowe Odszkodowanie I” w wysokości 97.500 zł wypłacone na podstawie Porozumienia z ZZ w sprawie zwolnień grupowych jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawczyni będzie miała prawo do żądania zwrotu pobranej przez pracodawcę zaliczki na podatek dochodowy wykazując w zeznaniu rocznym za 2017 r. składanym do 30 kwietnia 2018 r. różnicę między podatkiem należnym a pobranym lub po złożeniu zeznania rocznego za 2017 r. składając korektę do tego zeznania z wnioskiem o zwrot nadpłaty?

Zdaniem Wnioskodawczyni, „Dodatkowe Odszkodowanie I” wypłacone Jej na podstawie § 8 ust. 7 Porozumienia z ZZ jest zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych) i w związku z tym Wnioskodawczyni będzie miała prawo do żądana zwrotu pobranej zaliczki wykazując w zeznaniu rocznym za 2017 r. składanym do 30 kwietnia 2018 r. różnicę między podatkiem należnym a pobranym lub składając korektę do zeznania rocznego za 2017 r. z wnioskiem o zwrot nadpłaty.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Jednym z przepisów zawierających zwolnienia przedmiotowe jest art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W sprawie Wnioskodawczyni zastosowanie będzie miał zaś art. 21 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie z art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Porozumienie stanowiące podstawę wypłaty Wnioskodawczyni „Dodatkowego Odszkodowania I” jest w Jej ocenie dokumentem wskazanym w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Przemawia za tym fakt, że zawierane było przez Bank ­ pracodawcę z organizacjami związkowymi reprezentującymi zwalnianych pracowników, zostało uzgodnione w ramach procedury zwolnień grupowych wynikających z restrukturyzacji Banku zgodnie z przepisami ustawy o zwolnieniach grupowych. Nie ma więc wątpliwości, że należy porozumienie to zakwalifikować do źródeł prawa określonych w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Jednocześnie należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, podobnie jak wielu innych pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych. W świetle powyższego stwierdzić należy, że odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 K.c.). Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy.

Należy dodać, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia w lit. a-g enumeratywnie odprawy i odszkodowania, które nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego. Odszkodowanie otrzymane przez Wnioskodawczynię jest odszkodowaniem ustalonym w akcie stanowiącym źródło prawa pracy i jest wskazane przez ustawodawcę jako podlegające zwolnieniu. Nie ma więc podstaw kwestionowania zwolnienia tego świadczenia z podatku dochodowego, gdyż racjonalny ustawodawca chcąc wyłączyć dodatkowe świadczenie, będące odszkodowaniem wypłacanym na podstawie porozumienia ze związkami zawodowymi, przyznawane pracownikom w wyniku dokonywanych zwolnień grupowych, wyłączyłby je w art. 21 ust. 1 pkt 3, tak jak zrobił to ze świadczeniami określonymi w lit. a-g tego artykułu, gdyż świadczenia te należą do częstych i typowych świadczeń przyznawanych zwalnianym pracownikom w ramach rekompensaty za szkodę w postaci utraconego zatrudnienia, wynagrodzenia, stabilności zatrudnienia. Niewskazanie zaś wprost takiego świadczenia w wyłączeniach od zwolnienia powoduje, że podlega ono zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni poniosła niewątpliwą szkodę w wyniku przeprowadzanych przez pracodawcę zwolnień grupowych, utraciła stabilne zatrudnienie i wynagrodzenie, które by osiągała, gdyby nie została poddana procedurze zwolnień grupowych. „Dodatkowe odszkodowanie I” zostało wypłacone Wnioskodawczyni w celu naprawienia szkody związanej z działaniem pracodawcy, który dla realizacji swoich procesów biznesowych musiał zrezygnować z zatrudniania części pracowników. Odszkodowanie wypłacone Wnioskodawczyni ma więc rekompensować negatywne konsekwencje rozwiązania z nią stosunku pracy przez pracodawcę, a polegające na utracie pracy i co za tym idzie stałego stabilnego źródła dochodu, a więc możliwości zarobkowania i utrzymania miejsca pracy na podstawie stabilnej formy zatrudnienia, jakim była umowa o pracę na czas nieokreślony. Wypłacone odszkodowanie miało więc wyrównać szkodę, na którą składały się brak możliwości zarobkowania, utracone wynagrodzenia, które Wnioskodawczyni mogła uzyskać, gdyby stosunek pracy był kontynuowany, ale też coś co trudno wycenić, czyli utratę zatrudnienia na umowę o pracę na czas nieokreślony, która jest najbardziej stabilną formą zatrudnienia i nawet w przypadku podjęcia pracy u nowego pracodawcy, otrzymanie umowy na czas nieokreślony wiąże się z koniecznością „zapracowania” na nią przez odpowiednio długi czas, by móc osiągnąć stabilność zatrudnienia posiadaną do tej pory u swojego dotychczasowego pracodawcy. Ponadto należy dodać, że Wnioskodawczyni nie miała wpływu na dokonany przez pracodawcę wybór jej osoby jako zwalnianej w wyniku zwolnień grupowych. Stanowiło to inicjatywę pracodawcy co zostało dodatkowo zaznaczone w porozumieniu o rozwiązaniu stosunku pracy – „pracownik został dobrany do grupowego zwolnienia”.

Jak wynika ze stanu faktycznego, w dniu 15 grudnia 2016 r. pracodawca zawarł i podpisał ze Związkami Zawodowymi porozumienie zbiorowe w sprawie restrukturyzacji. Proces restrukturyzacji skutkował zwolnieniami grupowymi. Zgodnie z zawartym porozumieniem zbiorowym ze Związkami Zawodowymi i zawartym porozumieniem o rozwiązanie umowy o pracę Wnioskodawczyni wypłacono dwa świadczenia pieniężne: odprawę na podstawie art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych oraz dodatkowe jednorazowe świadczenie odszkodowawcze ­ „Dodatkowe Odszkodowanie I” w wysokości 97500 zł. Od obydwu wypłaconych świadczeń pobrano zaliczkę na podatek dochodowy.

Zgodnie z powyższą argumentacją prawną należy stwierdzić, że zostały spełnione wszystkie przesłanki konieczne do uznania, że świadczenie przyznane Wnioskodawczyni ­ „Dodatkowe Odszkodowanie I” w wysokości 97500 zł podlega zwolnieniu zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jest odszkodowaniem, którego wysokości oraz zasady wynikają wprost z porozumienia zbiorowego, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy oraz ma ono niewątpliwie naprawczy charakter. Ze zwolnienia od podatku dochodowego nie korzysta zaś odprawa wypłacona na podstawie art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych, otrzymana przez Wnioskodawczynię na podstawie § 8 ust. 1 Porozumienia z ZZ, co wprost wynika z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni była pracownikiem A w okresie od dnia 20 sierpnia 2001 r. do dnia 30 czerwca 2017 r. Bank w ramach przyjętej strategii będącej elementem integracji procesów biznesowych związanej z połączeniem A z wydzieloną częścią B. przeprowadził zmiany w strukturze organizacyjnej, w wyniku których konieczne stało się dokonanie zwolnień grupowych. Zwolnieniami tymi zostały objęte wszystkie grupy zawodowe występujące w Banku, z wyjątkiem Utrzymania IT oraz Rozwoju IT, łącznie nie więcej niż 2400 pracowników. Dnia 15 grudnia 2016 r. Bank zawarł ze Związki Zawodowymi „Porozumienie o zwolnieniach grupowych”. Porozumienie ze Związkami Zawodowymi zawarte w dniu 15 grudnia 2016 r. stanowiło normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Wcześniej tj. dnia 25 listopada 2016 r. Bank dokonał zawiadomienia Związków Zawodowych o planowanych zwolnieniach grupowych na podstawie art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Tego samego dnia Bank przekazał stosowne zawiadomienie do Urzędu Pracy dla m.st. W. oraz wysłał jego kopię pozostałym powiatowym Urzędom Pracy. Zwolnienia grupowe w wyniku zawartego porozumienia obejmowały okres od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia 2017 r. Porozumienie z ZZ ustalało kryteria dobru pracowników do zwolnień, które obejmowały przyporządkowanie organizacyjne tj. wykonywanie pracy w jednostce organizacyjnej, która jest likwidowana lub w której jest planowane ograniczenie zatrudnienia bądź zatrudnienie na likwidowanym stanowisku lub stanowisku, na którym dochodzi do redukcji zatrudnienia oraz niższą ocenę pracownika obejmującą m.in przydatność do pracy w ramach nowej struktury. Każdemu pracownikowi dobranemu do grupowego zwolnienia, Bank proponował zgodnie z § 8 ust. 2 Porozumienia z ZZ zawarcie porozumienia o rozwiązanie stosunku pracy przez wręczenie projektu porozumienia z jego nazwiskiem oraz zestawieniem świadczeń związanych ze zwolnieniem oraz wskazaną datą rozwiązania stosunku pracy.

Zwalnianym pracownikom przysługiwały świadczenia określone w § 8 Porozumienia z ZZ. Były to m. in. zgodnie z § 8 ust. 1 Porozumienia z ZZ odprawa, o której mowa w art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych, zaś na podstawie § 8 ust. 7 Porozumienia z ZZ odszkodowanie z tytułu rozwiązania stosunku pracy w wysokości uzależnionej od okresu zatrudnienia w Banku, określone w Porozumieniu z ZZ jako „Dodatkowe Odszkodowanie I”.

Wnioskodawczyni wskazuje, że wysokość i zasady ustalania otrzymanych świadczeń wynikały z zawartego w dniu 15 grudnia 2016 r. porozumienia ze Związkami Zawodowymi (Porozumienie z ZZ).

Wnioskodawczyni została dobrana przez pracodawcę i objęta procedurą zwolnień grupowych opisaną w Porozumieniu z ZZ w wyniku czego zaproponowano jej zawarcie porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy zgodnie z § 8 ust. 2 Porozumienia z ZZ, na co Wnioskodawczyni wyraziła zgodę.

Porozumienie o rozwiązaniu stosunku pracy zostało zawarte w dniu 30 marca 2017 r., zaś na mocy tego porozumienia stosunek pracy ustawał z dniem 30 czerwca 2017 r. W wyniku zawartego porozumienia Bank wypłacił Wnioskodawczyni dwa wyżej wskazane świadczenia opisane w Porozumieniu z ZZ tj. odprawę na podstawie art. 8 ustawy o zwolnieniach grupowych w wysokości trzymiesięcznego wynagrodzenia, zgodnie z § 8 ust. 1 Porozumienia z ZZ oraz „Dodatkowe Odszkodowanie I” w wysokości 97500 zł, będące rekompensatą za utratę zatrudnienia, zgodnie z § 8 ust. 7 Porozumienia z ZZ. Pracodawca od obu świadczeń pobrał zaliczkę na podatek dochodowy, co zostało określone w porozumieniu o rozwiązaniu stosunku pracy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 , 2138 i 2255 oraz z 2017 r. poz. 60 i 962), z wyjątkiem:

1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108 ze zm.) ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane zgodnie z wykładnią literalną. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
   1. ustawy,
   2. przepisów wykonawczych do ustawy,
   3. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy
3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten ­ w praktyce swego stosowania ­ nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 18^3d, art. 36¹ § 2, art. 45, art. 56, art. 94³ § 3, art. 99, art. 101² Kodeksu pracy).

W kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 47¹ Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie. W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

W świetle powyższych wyjaśnień, jak również przedstawionego we wniosku stanu faktycznego uznać zatem należy, że w sytuacji, gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że skoro świadczenie nazwane „Dodatkowym Odszkodowaniem I” wypłacone przez pracodawcę w związku ze skorzystaniem przez Wnioskodawczynię z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron nie mieści się w pojęciu odszkodowania ani zadośćuczynienia, to tym samym stwierdzić należy, że nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo żądania zwrotu pobranej przez pracodawcę zaliczki na podatek dochodowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/