Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22-02-2018 r. – 0115-KDIT2-2.4011.55.2018.1.BK

Czy dofinansowanie do wycieczki organizowanej przez Wnioskodawcę ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych dla pracowników oraz członków ich rodzin będzie stanowiło po stronie pracownika przychód, od którego należy naliczyć i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dofinansowania z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych kosztów wycieczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, Spółka Akcyjna (zwana dalej również „Spółką” lub „Wnioskodawcą”), jest spółką prawa handlowego oraz polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca jako pracodawca tworzy Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych oraz jest dysponentem jego środków.

Wnioskodawca organizuje dla swoich pracowników oraz dla uprawnionych członków ich rodzin, ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, wycieczki krajowe i zagraniczne. Wycieczki te mają na celu przede wszystkim integrację pracowników oraz budowanie pozytywnych relacji między nimi, a także umożliwienie pracownikom aktywnej formy wypoczynku. Powyższe przekłada się na dobrą komunikację w zakładzie pracy, wzajemne relacje służbowe, a co za tym idzie efektywność pracy oraz przyczynia się do zwiększania motywacji pracowników do pracy. Wycieczka jest traktowana jako spotkanie o charakterze integracyjnym, kulturalnym, a także rekreacyjno-sportowym. Zorganizowanie wycieczki jest w interesie zakładu pracy, ponieważ integracja załogi wpływa na efektywność pracy pracowników i wzajemne relacje służbowe, a uczestnictwo uprawnionych członków rodziny pracownika umożliwia pogłębienie więzi rodzinnych.

Uczestnictwo w organizowanych wycieczkach jest dobrowolne, a pracownicy deklarują chęć wyjazdu poprzez potwierdzenie na wcześniej przygotowanej liście uczestników wycieczki. Organizacja wycieczek opiera się na zasadzie powszechnej dostępności, a wzięcie w nich udziału odbywa się na równych zasadach.

Pracownicy ponoszą częściową odpłatność za udział w wycieczce, tzn. część wycieczki finansowana jest przez pracownika, a pozostała podlega dofinansowaniu ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Wysokość dofinansowania uzależniona jest od kryterium socjalnego – brany pod uwagę jest osiągnięty średni dochód w rodzinie i na tej podstawie kwota dofinansowania podlega różnicowaniu według określonych grup dochodowych.

Cena wycieczki obejmuje koszty przejazdu, noclegu, wyżywienia, organizacji dodatkowych wyjść krajoznawczych, ewentualnych wizyt w muzeach itp., opiekę pilota i przewodnika. Uczestnicy korzystają ze świadczeń na zasadzie dobrowolności, nie jest sprawdzana lista obecności podczas posiłków, czy wyjść krajoznawczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakie będą skutki podatkowe zorganizowania dla pracowników wycieczki turystyczno-krajoznawczo-wypoczynkowej dofinansowanej z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych – czy dofinansowanie do wycieczki organizowanej przez Wnioskodawcę ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych dla pracowników oraz członków ich rodzin będzie stanowiło po stronie pracownika przychód, od którego należy naliczyć i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie przez pracodawcę wycieczki turystyczno-krajoznawczo-wypoczynkowej dla pracowników oraz członków ich rodzin ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie spowoduje po stronie pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) (dalej: u.p.d.o.f.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 u.p.d.o.f.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Według treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.do.f., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ponadto, zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f., osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z powodu niejednolitości stanowisk sądowych dotyczących kwestii „nieodpłatnego świadczenia”, zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r„ sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Z jego treści wynika, iż nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Aby świadczenia, jakie pracownik uzyskuje nieodpłatnie od pracodawcy mogły zostać zakwalifikowane jako przychód, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., muszą to być świadczenia, które:

• zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Trybunał Konstytucyjny podkreślił również, że aby nieodpłatne świadczenia objęte zostały podatkiem dochodowym, uzyskiwane przysporzenie musi mieć realny charakter, co w konsekwencji oznacza, że określona korzyść musi zostać otrzymana, gdyż jak wskazał Trybunał: „(…) bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości”.

Co istotne, Trybunał w analizowanym orzeczeniu zaakcentował, że: „W odniesieniu do analizowanego w niniejszej sprawie opodatkowania innych nieodpłatnych świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika, wskazane wyżej wymaganie określenia zdarzenia, z którym wiąże się obowiązek podatkowy, jest szczególnie podkreślone przez ustawodawcę w treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Jednolite stanowisko doktryny prawa podatkowego, opierające się na wynikach interpretacyjnych uzyskanych przy zastosowaniu reguł wykładni językowej, wyraża się w przekonaniu, że „użycie w tym przepisie słowa «otrzymane» w odniesieniu do świadczeń nieodpłatnych wskazuje, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę” (J. Marciniuk, op.cit., nb 20). Podkreśla się, że art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wyraźnie różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia. (…) Ustawa nie zna bowiem takiego pojęcia jak postawienie świadczeń w naturze do dyspozycji podatnika (zob. Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, J. Marciniuk (red.), Warszawa 2012, s. 122). Przychód powstaje w momencie, w którym podatnik otrzymał lub w którym postawiono do jego dyspozycji pieniądze lub wartości pieniężne oraz w momencie, w którym otrzymał świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia (zob. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2008, s. 74).

Stanowisko i argumentację prezentowaną przez Trybunał Konstytucyjny podzielają także organy podatkowe, które w wydawanych interpretacjach dotyczących analizowanego tematu wprost odwołują się do twierdzeń Trybunału, opierając na nich swoje odpowiedzi. Przykładowo, jak wskazano w interpretacji indywidualnej nr 2461-IBPB-2-2.4511.117.2017.1.KK z dnia 7 kwietnia 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, nawet organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że w przypadku zorganizowania wycieczki turystyczno-krajoznawczej o charakterze integracyjnym dla pracowników na zasadzie powszechnej dostępności i na równych zasadach, nie można mówić o przychodzie uzyskanym z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Mimo faktu, że pracownicy ze świadczenia skorzystają w pełni dobrowolnie, to nie będzie spełnione kryterium wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści). Skoro, wycieczka będzie miała charakter ogólnodostępny dla wszystkich pracowników, to mimo, że udział w wycieczce będzie dobrowolny, po stronie pracowników nie wystąpi korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie wycieczka organizowana i dofinansowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Udział w wycieczce organizowanej przez pracodawcę nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika także z tego powodu, że brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich pracowników – przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierna korzyść. Bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia nie można bowiem określić wysokości przychodu.”

W świetle powyższego – mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodów ze stosunku pracy – nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (przykładem tego rodzaju świadczenia jest zaoferowanie pracownikowi przez pracodawcę udziału w wycieczce).

Biorąc pod uwagę fakt, iż organizowane przez Wnioskodawcę wycieczki integracyjne dla pracowników i członków ich rodzin opierają się na zasadzie powszechnej dostępności, a udział w nich ma charakter dobrowolny, uczestnictwo w tych wycieczkach, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie stanowić dla pracowników przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji po stronie pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo faktu, że pracownicy ze świadczeń oferowanych przez Wnioskodawcę jako pracodawcę korzystają w pełni dobrowolnie, nie zostaje spełnione kryterium wystąpienia po ich stronie przysporzenia majątkowego (korzyści). Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie wycieczka organizowana i dofinansowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu – nieodpłatne świadczenie w postaci dofinansowania przez pracodawcę do wycieczek dostępnych dla wszystkich uprawnionych do korzystania z ZFŚS, nie powoduje bowiem wystąpienia po stronie pracowników oraz członków ich rodzin, biorących w nich udział, przysporzenia w postaci uzyskania wymiernej korzyści majątkowej w postaci powiększenia aktywów, czy też w postaci zaoszczędzenia wydatku.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę podzielone zostało w wielu interpretacjach indywidualnych wydawanych w sprawach o zbliżonym stanie faktycznym. Przykładowo w interpretacji indywidualnej nr 0115-KDIT2-2.4011.117.2017.1.NPR z dnia 4 lipca 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzono, że: „(…) udział pracowników w wycieczce sfinansowanej w części z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, która będzie miała na celu zintegrowanie załogi, umożliwienie pracownikom aktywnej formy wypoczynku, co przełoży się na efektywność pracy i wzajemne relacje służbowe, nie będzie stanowić dla nich przysporzenia majątkowego, a tym samym nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji po stronie pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z art. 31 ww. ustawy Wnioskodawca miałby obowiązek doliczać do pozostałych przychodów pracowników. W tym stanie rzeczy skoro koszt udziału pracowników w wycieczce w części sfinansowanej przez Wnioskodawcę ze środków ZFŚS, nie generuje u pracowników przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyklucza to możliwość zastosowania względem tego świadczenia zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało również m.in. w następujących interpretacjach:

• interpretacji indywidualnej nr 2461-IBPB-2-2.4511.117.2017.1.KK z dnia 7 kwietnia 2017 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej;
• interpretacji indywidualnej nr 1061-IPTPB3.4511.920.2016.1.RR z dnia 16 stycznia 2017 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
• interpretacji indywidualnej nr 1061-IPTPB3.4511.803.2016.1.IC z dnia 7 grudnia 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
• interpretacji indywidualnej nr IPTPB1/4511-652/15-4/SJ z dnia 2 lutego 2016 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
• interpretacji indywidualnej nr IPTPB1/4511-492/15-2/AG z dnia 3 listopada 2015 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Mając na uwadze stan faktyczny przedmiotowej sprawy, cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego, powołane interpretacje oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli organizuje wycieczki o charakterze integracyjnym dla pracowników oraz członków ich rodzin, których koszt dofinansowywany jest ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, to po stronie pracowników nie występuje przychód ze stosunku pracy na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnego świadczenia, a co za tym idzie na Wnioskodawcy, jako płatniku, nie będzie ciążył obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/