Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 06-11-2017 r. – 0114-KDIP3-1.4011.326.2017.1.KS

Przychody otrzymywane przez Zleceniobiorców – osoby fizyczne z którymi będą zawierane umowy zlecenia należy zakwalifikować zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W rezultacie na Wnioskodawcy spoczywać będą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. Oznacza to, że na Wnioskodawca jako płatniku spoczywał będzie m.in. obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania pobranych kwot zaliczek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki – na rachunek właściwego urzędu skarbowego

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji przychodów z tytułu umów zlecenia z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą oraz obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka E. zamierza zatrudnić specjalistów w zakresie programowania dla celów realizacji projektu w ramach zawartej umowy konsorcjum. Ze względu na obecne problemy ze znalezieniem wykonawców na rynku Spółka postanowiła zatrudniać wykonawców na podstawie umowy zlecenia. Umowy takie zostaną zawarte z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie programowania bądź też szeroko rozumianych usług informatycznych. Spółka zamierza w podpisanych umowach dokładnie określić czas i miejsce w jakich będą świadczone usługi, osobę, której będzie podlegał wykonawca i od której będzie otrzymywał zadania do wykonania. Dodatkowo cała odpowiedzialność za efekty pracy Zleceniobiorcy spoczywała będzie na Zleceniodawcy. Zleceniobiorca nie będzie zobowiązany do ponoszenia żadnych nakładów ze swojej strony w celu wykonania powierzonych zadań, wynagrodzenie otrzyma po prostu za ilość wykonanych godzin programowania – nie będzie więc ponosił żadnego ryzyka związanego ze świadczonymi czynnościami. Z zawartej umowy będzie jednoznacznie wynikało, że Zleceniobiorca wykonuje świadczone usługi niezależnie od wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej (nie można wykluczyć, że zakres prowadzonej działalności obejmie swym zakresem usługi wykonywane w ramach zawartej umowy, niemniej jednak umowy będą zawierane całkowicie niezależnie od prowadzonej przez Zleceniobiorcę działalności gospodarczej). Ponadto w ramach zawartych umów Zleceniobiorcy nie będą ponosili żadnego ryzyka w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy Spółka zawrze umowę zlecenia z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, a umowa ta spełnia przesłanki określone w art. 5b (tj. określono, że czynności będą wykonywane w określonym czasie i miejscu, pod kierownictwem osoby wyznaczonej przez Spółkę, wszelka odpowiedzialność wobec osób trzecich poniesie Spółka, zaś Zleceniobiorca otrzyma wszelkie środki do wykonania usług, nie będzie zmuszony do ponoszenia żadnych nakładów ze swojej strony koniecznych do świadczenia usług, otrzyma wynagrodzenie za przepracowane godziny, a więc nie będzie ponosił żadnego ryzyka w związku z wykonywanymi czynnościami, ani też z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą), to dana umowa powinna być traktowana jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, nie zaś jako przychody z działalności gospodarczej, a Spółka zgodnie z art. 41 ustawy zobowiązana jest do wystąpienia w charakterze płatnika, tj. pobrania podatku dochodowego i wpłacenia go do urzędu skarbowego.

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, gdy umowa zlecenia zawierana jest z osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą i spełni ona przesłanki z art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Spółka zobowiązana będzie do zaklasyfikowania wypłacanego wynagrodzenia jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście i wystąpienia w charakterze płatnika, tj. pobrania podatku dochodowego od wypłaconego wynagrodzenia i jego wpłacenia do urzędu skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

• działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy),

• pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób opodatkowania i jego wysokość ale również na obowiązki płatników przewidziane w art. 41 oraz w art. 42 powoływanej ustawy tj. obowiązek poboru oraz przekazania przez płatnika zaliczek na podatek dochody od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów. Działalność wykonywana osobiście oraz działalność gospodarcza stanowią odrębne źródła przychodów, a dochody uzyskiwane przez podatników z tych źródeł podlegają odmiennym zasadom opodatkowania.

Przy czym powoływana ustawa nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13, jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Wyjaśnić należy, że w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione są przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które w określonych sytuacjach zaliczane są do działalności wykonywanej osobiście. Ustawodawca wyraźnie zastrzegł, że przepis nie dotyczy przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Wynika z tego, że ustawodawca dopuszcza możliwość zaliczenia takich przychodów do działalności gospodarczej, jeżeli są uzyskiwane w warunkach spełniających przesłanki działalności gospodarczej.

Definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Stosownie do tego przepisu za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową lub usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–9 ustawy PIT.

Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza. Za działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

• są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

• wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością (art. 5b ust. 1 ww. ustawy).

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy, że podatnik uzyskujący przychody z tytułu umowy zlecenia, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 tej ustawy.

Jednakże ostateczne przesądzenie do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody podatnika ze świadczenia usług na podstawie umowy zlecenia, które pokrywają się z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, możliwe jest tylko w konkretnym stanie faktycznym z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 oraz w art. 5b ust. 1 ustawy. Każdy przypadek podlega w tym względzie odrębnej ocenie, albowiem nawet niewielkie różnice w przedstawionym zdarzeniu przyszłym mogą powodować odmienność skutków podatkowych jakie wywierają one na gruncie prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wywieść należy, że Wnioskodawca podpisanych umowach zlecenia zamierza dokładnie określić czas i miejsce w jakich będą świadczone usługi, osobę, której będzie podlegał wykonawca i od której będzie otrzymywał zadania do wykonania. Dodatkowo cała odpowiedzialność za efekty pracy Zleceniobiorcy spoczywała będzie na Zleceniodawcy – Wnioskodawcy. Zleceniobiorca nie będzie ponosił żadnego ryzyka związanego ze świadczonymi czynnościami. Z zawartej umowy będzie jednoznacznie wynikało, że Zleceniobiorca wykonuje świadczone usługi niezależnie od wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej (nie można wykluczyć, że zakres prowadzonej działalności obejmie swym zakresem usługi wykonywane w ramach zawartej umowy, niemniej jednak umowy będą zawierane całkowicie niezależnie od prowadzonej przez Zleceniobiorcę – działalności gospodarczej). Ponadto w ramach zawartych umów Zleceniobiorcy nie będą ponosili żadnego ryzyka w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Analizując opisane zdarzenie przyszłe w kontekście art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można przyjąć, że Zleceniobiorcy – osoby z którymi Wnioskodawca zamierza zawierać umowy zlecenia będą wykonywać powierzone czynności pod nadzorem osoby wskazanej przez Wnioskodawcę, w miejscu i czasie wyznaczonym. W związku wykonywanymi czynności nie może być również mowy o indywidualnej odpowiedzialności zleceniobiorców wobec osób trzecich za rezultat podejmowanych czynności. Z istoty prowadzenia działalności gospodarczej wynika, że osoba prowadząca działalność gospodarczą (w tym również osoba samozatrudniona) prowadzi ją na własny rachunek i na własne ryzyko. Ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą to np. ryzyko inwestycyjne, czyli prawdopodobieństwo nieuzyskania przewidywanych (względnie oczekiwanych) wyników ekonomiczno-finansowych związanych z tą działalnością lub też podejmowanym przedsięwzięciem. Takiego ryzyka gospodarczego Zleceniobiorcy nie będą ponosić.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychody otrzymywane przez Zleceniobiorców – osoby fizyczne z którymi będą zawierane umowy zlecenia należy zakwalifikować zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Przychody tego rodzaju wymienione są wprost w treści art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 powoływanej ustawy, które wykluczają możliwość zaliczenia tego rodzaju przychodów do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza wskazanego przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy.

Konsekwencją takiej prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów z tytułu świadczenia usług na podstawie umówy zlecenia, jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika, na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, płatnicy nie są obowiązani do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o które mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3

Płatnicy, o których mowa w art. 41 cyt. ustawy, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (art. 42 ust. 1 zdanie pierwsze ww. ustawy).

Mając na uwadze powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że przychody otrzymywane przez Zleceniobiorców – osoby fizyczne z którymi będą zawierane umowy zlecenia należy zakwalifikować zgodnie z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W rezultacie na Wnioskodawcy spoczywać będą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych. Oznacza to, że na Wnioskodawca jako płatniku spoczywał będzie m.in. obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz przekazania pobranych kwot zaliczek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki – na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/