Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29-03-2017 r. – 3063-ILPB1-3.4511.16.2017.1.DS

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 16 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej:

1. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
2. przepisów ustawy o rachunkowości w zakresie sposobu udokumentowania poniesionych wydatków (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług związanych z budową stoisk targowych dla kontrahentów z zagranicy. W związku z powyższym Spółka podpisuje umowy z podwykonawcami, którzy świadczą dla Spółki usługi polegające na budowie stoisk targowych lub ich części.

Niejednokrotnie pracownicy lub osoby związane z podwykonawcami odbywają podróże zagraniczne (w miejsce gdzie budowane jest stoisko targowe). W umowie pomiędzy Spółką a podwykonawcami zawarte są informacje, że wszelkie koszty związane z podróżami zagranicznymi podwykonawców i ich pracowników ponosi Spółka, a więc pokrywa ze swoich środków noclegi, przejazdy, zakup biletów lotniczych itp.

Ponadto Spółka zatrudnia osoby na umowę o dzieło, umowy zlecenia – takie umowy są traktowane analogicznie do umów z podwykonawcami. W umowach tych nie ma wzmianki o zapewnieniu noclegów i przejazdów w miejsce budowania stoiska, są to zazwyczaj ustalenia słowne zobowiązujące Spółkę do pokrycia kosztów związanych z podróżami zagranicznymi tych osób. Koszty noclegów i przejazdów nie są refakturowane na podwykonawców.

Spółka każdorazowo posiada elektroniczne potwierdzenie rezerwacji noclegów w hotelach. Często nie udaje się uzyskać faktur z hoteli za usługę noclegową, podobnie często nie dysponuje Spółka fakturą za bilety lotnicze – posiada jedynie elektroniczny wydruk potwierdzenia rezerwacji lub potwierdzenia płatności.

Ww. potwierdzenia rezerwacji zawierają: nazwę hotelu, numer rezerwacji, daty pobytu, podliczenie kosztów pobytu.

Zazwyczaj osobą, która widnieje na wydruku potwierdzenia rezerwacji, jest jeden ze wspólników Spółki.

Rezerwacje każdorazowo dokonywane są przez pracowników Spółki, zawsze widnieje na potwierdzeniu rezerwacji, który z pracowników jej dokonał.

Za wszystkie rezerwacje hotelowe i lotnicze Spółka płaci ze swojego konta bankowego. Potwierdzenie rezerwacji zawsze można powiązać z dokonaną płatnością.

W uzupełnieniu do powyższego opisu Wnioskodawca doprecyzowała, że jej dochody, jako wspólnika, są opodatkowane podatkiem liniowym. Spółka cywilna, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, prowadzi księgowość w oparciu o Pełne Księgi Handlowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca – wspólnik spółki cywilnej, który jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ponoszone przez Spółkę wydatki (w części proporcjonalnej do posiadanych udziałów) w związku z finansowaniem noclegów i przejazdów podwykonawców i ich pracowników?
2. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z podróżami zagranicznymi udokumentowane wydrukowanymi potwierdzeniami rezerwacji noclegów i biletów lotniczych mogą być zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w części przypadającej do jej udziału w Spółce?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Odpowiedź na pytanie nr 2 przedstawiono w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zdaniem Wnioskodawcy – wspólnika spółki cywilnej – wydatki na noclegi i przejazdy dla podwykonawców i ich pracowników mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Zapewnienie noclegów i przejazdów – zakup biletów lotniczych – dla swoich podwykonawców i ich pracowników wiąże się bezpośrednio z terminową, rzetelną realizacją umów o budowę stoisk targowych.

Spółka niejednokrotnie musi tak zaplanować harmonogram realizowanych umów, by kilku podwykonawców wraz ze swoimi pracownikami byli obecni na kilku różnych budowach stoisk targowych. Zapewnienie noclegów i terminowe zaplanowanie przelotów z Polski na miejsca budowy stoiska zapewnia Spółce lepszą koordynację prac, pewność obecności podwykonawców na wyznaczonych budowach stoisk, a co za tym idzie szybszą ich realizację.

Wydatki te są związane z przychodami i zabezpieczeniem źródła przychodów, ponieważ terminowa i rzetelna usługa powoduje, że kontrahenci podejmują ze Spółką dalszą współpracę. Usługi świadczone przez podwykonawców na danym stoisku targowym wchodzą w skład kosztu realizowanej usługi budowy stoiska – Spółka fakturuje inwestora.

Należy mieć na uwadze, że ustawodawca nie wyłączył powyższych wydatków z katalogu kosztów uzyskania przychodu, o czym mówi art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej (dalej: Spółka), która w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podpisuje umowy z podwykonawcami, którzy świadczą dla Spółki usługi polegające na budowie stoisk targowych lub ich części. Spółka prowadzi księgowość na podstawie ksiąg rachunkowych. Pracownicy lub osoby związane z podwykonawcami odbywają podróże zagraniczne (w miejsce gdzie budowane jest stoisko targowe). W umowie między Spółką a podwykonawcami zawarte są informacje, że wszelkie koszty związane z podróżami zagranicznymi podwykonawców i ich pracowników ponosi Spółka. Zatem pokrywa ze swoich środków noclegi, przejazdy, zakup biletów lotniczych itp. Ponadto Spółka zatrudnia osoby na umowę o dzieło, umowy zlecenia – takie umowy są traktowane analogicznie do umów z podwykonawcami. W umowach tych nie ma wzmianki o zapewnieniu noclegów i przejazdów w miejsce budowania stoiska, są to zazwyczaj ustalenia słowne zobowiązujące Spółkę do pokrycia kosztów związanych z podróżami zagranicznymi tych osób. Koszty noclegów i przejazdów nie są refakturowane na podwykonawców. Spółka każdorazowo posiada elektroniczne potwierdzenie rezerwacji noclegów w hotelach. Potwierdzenia te zawierają: nazwę hotelu, numer rezerwacji, daty pobytu, podliczenie kosztów pobytu. Zazwyczaj osobą, która widnieje na wydruku potwierdzenia rezerwacji, jest jeden ze wspólników Spółki. Spółce często nie udaje się uzyskać faktur za usługę noclegową, czy też za bilety lotnicze – posiada jedynie elektroniczny wydruk potwierdzenia rezerwacji lub potwierdzenia płatności. Za wszystkie rezerwacje hotelowe i lotnicze Spółka płaci ze swojego konta bankowego. Potwierdzenie rezerwacji można powiązać z dokonaną płatnością.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 tej ustawy: przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Natomiast jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego, która nie ma osobowości prawnej. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 tej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z tym wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki cywilnej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określeniu kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat przypadających na wspólnika.

Zasady kwalifikowania przez podatników podatku dochodowego od osób fizycznych wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 tej ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z niniejszej regulacji wynika, że aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1. koszt musi zostać poniesiony (memoriałowo lub kasowo),
2. celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,
3. wydatek nie może znajdować się na liście zawartej w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Łączne spełnienie tych warunków jest konieczne, aby dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów.

Należy podkreślić, że przyjęta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że do kosztów podatkowych podatnik zaliczać może jedynie wydatki faktycznie poniesione. Jednocześnie pojęcie wydatków zdefiniowane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe. Niemniej jednak z wydatkiem musi się wiązać poniesienie określonego, trwałego ciężaru finansowego (majątkowego).

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą może stanowić koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania. Działalność gospodarcza – co do zasady – nastawiona jest na zysk, czyli osiąganie dochodu. Skutki podejmowanych nietrafionych decyzji gospodarczych nie mogą w każdym przypadku być przerzucane na Skarb Państwa przez obniżanie podstawy opodatkowania, dlatego każda decyzja związana z ponoszeniem kosztu powinna być odpowiednio uzasadniona i udokumentowana.

Zatem jeżeli wydatki Spółki na noclegi i bilety lotnicze w związku z podróżami służbowymi podwykonawców i ich pracowników są racjonalne i niezbędne z punktu widzenia prowadzenia działalności gospodarczej, to mogą być one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jednak pod warunkiem ich należytego udokumentowania. Przy czym należy podkreślić, że wykazanie związku poniesionych wydatków z działalnością gospodarczą oraz ich wpływu na wysokość osiągniętych przychodów spoczywa na podatniku.

Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa zasad dokumentowania wydatków zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Jednak na podstawie 24a ust. 1 ww. ustawy: osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

W przypadku ksiąg rachunkowych tymi odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm.).

Reasumując – Wnioskodawca – wspólnik Spółki, który jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych – zgodnie z art. 22 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ponoszone przez Spółkę wydatki (proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zysku) w związku z finansowaniem noclegów i przejazdów podwykonawców i ich pracowników.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

źródło: https://sip.mf.gov.pl/