Interpretacja ZUS Oddział w Lublinie z 3-03-2016 r. – WPI/200000/43/189/2016

Brak podstaw do nieuwzglednienia w podstawie wymiaru skłdek na ubezpieczenia społeczne zwrotu kosztów dojazdów wypłacanych członkom rady nadzorczej na posiedzenia rady nadzorczej

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2016 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy: (…) S.A. Centrala reprezentowany przez (…) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego poinformował, że jest spółką akcyjną prowadzącą działalność w zakresie wydobywania i przetwarzania kopalin.

Członkowie rady nadzorczej funkcjonującej w (…) działają na podstawie powołania w jej skład i otrzymują z tytułu wykonywania powierzonych im funkcji wynagrodzenie. Ponadto na podstawie pkt uchwały Walnego Zgromadzenia nr (…) Centrala również pokrywa lub zwraca koszty związane z udziałem w pracach Rady Nadzorczej, a w szczególności koszty przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca odbycia posiedzenia rady nadzorczej i z powrotem oraz koszty zakwaterowania i wyżywienia.

W (…) obowiązuje procedura, określająca zasady dokumentowania, opisywania oraz ewidencji wydatków dotyczących funkcjonowania Rady Nadzorczej (…) S.A., wprowadzona Ustaleniem Organizacyjnym Nr (…) Wiceprezesa ds. Finansowych S.A. dnia (…)r.

Mając na względzie powyższe oraz fakt, iż członkowie rady nadzorczej podlegają obowiązkowym ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu, po stronie Wnioskodawcy jako płatnika składek ubezpieczeń społecznych zaistniała wątpliwość w zakresie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia członków rady nadzorczej.

Wnioskodawca zadał zatem pytanie:

Czy kwoty wypłacone członkom rady nadzorczej tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez nich w związku z wykonywaniem powierzonych im funkcji tj. kosztów dojazdów członków na posiedzenia rady nadzorczej, stanowią przychód będący podstawą wymiaru składek emerytalnych i rentowych?

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie:

Władzami Centrali, zgodnie z postanowieniami Statutu (…) są Zarząd, Walne Zgromadzenia i Rada Nadzorcza. Rada Nadzorcza ustanowiona stosownie do art. 381 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz.1030), sprawuje nadzór nad działalnością Centrali we wszystkich dziedzinach jej działalności.

Członkom Rady Nadzorczej funkcjonującej w (…) przysługuje wynagrodzenie z tytułu wykonywania powierzonych im funkcji. Ponadto na podstawie pkt uchwały Walnego Zgromadzenia nr (…) Centrala również pokrywa lub zwraca koszty związane z udziałem w pracach Rady Nadzorczej, a w szczególności koszty przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca odbycia posiedzenia Rady Nadzorczej i z powrotem oraz koszty zakwaterowania i wyżywienia.

Wnioskodawca uważa, iż zarówno wynagrodzenie wypłacane członkom rady nadzorczej z tytułu pełnienia powierzonych funkcji jak i zwrot kosztów poniesionych przez członków Rady Nadzorczej w związku z pełnieniem powierzonych funkcji w tym w szczególności kosztów dojazdu na posiedzenia Rady Nadzorczej należy uznać za przychód z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361; dalej: Ustawa o PIT).

Działalność wykonywana osobiście, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 Ustawy o PIT uznana jest za źródło przychodu, a jej znaczenie doprecyzowuje art. 13 ustawy o PIT stanowiąc, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się między innymi przychody otrzymywane, niezależnie od sposobu ich powoływania, przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zasady ustalania podstawy wymiaru składek emerytalnych, rentowych, m.in. członków rad nadzorczych wynagradzanych z tytułu pełnienia tej funkcji regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 121; dalej: Ustawa systemowa).

W sposób szczegółowy ustalanie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe regulują rozporządzenia wydane na podstawie delegacji wynikającej z Ustawy systemowej tj.:

• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 2236; dalej: Rozporządzenie w sprawie podstawy wymiaru składek),
• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 22 grudnia 2014 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2014 r. poz. 1967; dalej: Rozporządzenie nowelizujące),
• rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167; dalej: Rozporządzenie w sprawie diet).

Jak wynika z treści art. 6 ust. 1 pkt 22 Ustawy systemowej obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu podlegają osoby fizyczne, które na terenie Rzeczypospolitej Polskiej są członkami rad nadzorczych wynagradzanymi z tytułu pełnienia tej funkcji. Członkowie rad nadzorczych podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym od dnia powołania na członka radu nadzorczej do dnia zaprzestania pełnienia tej funkcji, nie wcześniej jednak niż od dnia, w którym zaczął funkcję tę wykonywać odpłatnie (art. 13 pkt 17 Ustawy systemowej). Z uwagi na powyższe, zdaniem Centrali do członków rad nadzorczych zastosowanie będzie miała Ustawa systemowa oraz przepisy wspomnianych rozporządzeń wydanych na podstawie delegacji ustawowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 18 ust. 4 pkt 10 w związku z art. 4 pkt 9 Ustawy systemowej podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe członków rad nadzorczych stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT, niezależnie od sposobu ich powołania. Zatem w sytuacji uznania, iż dane świadczenie stanowi przychód dla tej grupy ubezpieczonych z działalności wykonywanej osobiście, to taki przychód stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe.

Z kolei w Rozporządzeniu w sprawie podstawy wymiaru składek został zawarty katalog przychodów niestanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zgodnie z brzmieniem przepisu § 5 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek wprowadzonym w życie 1 stycznia 2015 r., mocą Rozporządzenia nowelizującego, przepisy § 2-4 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek m.in. członków rad nadzorczych wynagradzanych z tytułu pełnienia tej funkcji. Dla zastosowania wyłączeń z podstawy wymiaru składek na te ubezpieczenia niezbędne jest, aby dane świadczenie stanowiło przychód członka rady nadzorczej z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek, z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączone są diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Wyłączenie wynikające z § 2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek odnosi się do należności pracowników, o których mowa w art. 77⁵ ustawy Kodeks pracy z dnia 26 czerwca 1974 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502) tj. należności przysługujących pracownikowi na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową, z tytułu wykonywania na polecenie pracodawcy zadań poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Za czas tej podróży służbowej pracownikom przysługują: diety, zwrot kosztów przejazdu, noclegów i innych udokumentowanych wydatków, których w przypadku faktycznej wypłaty wlicza się do podstawy wymiaru składek – do określonego limitu, zgodnie z § 7 Rozporządzenia w sprawie diet, do których odsyła Rozporządzenie w sprawie podstawy wymiaru składek.

Z powyższego przepisu wynika, iż w sytuacji, gdy pracodawca wypłaca swoim pracownikom wysłanym w podróż służbową poza miejscowość swojej siedziby diety i inne należności w wysokości nieprzekraczającej kwoty określonej przepisami w/w rozporządzenia, to ich wartość podlega wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie. W ocenie wnioskodawcy powyższe wyłączenie powinno mieć odpowiednio zastosowanie do wypłat dokonywanych na rzecz członków Rady Nadzorczej.

Wynagrodzenie osiągane przez członków Rady Nadzorczej (…) z tytułu pełnienia powierzonych im funkcji w myśl art. 18 ust. 4 pkt 10 Ustawy systemowej jest podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Niemniej jednak zastosowanie powinny przy tym znaleźć również szczegółowe zasady ustalania podstawy wymiaru składek określone Rozporządzeniem w sprawie podstawy wymiaru składek – a w szczególności § 5 ust. 2 pkt 3. Tym samym zwrot kosztów dojazdu członków Rady Nadzorczej (…) na posiedzenia Rady, powinien być wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe analogicznie jak w przypadku pracowników na podstawie przepisu § 2 ust. 1 pkt 15 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek przepis § 2 ust. 1 pkt 15 dotyczący pracowników należy odpowiednio stosować do członków rad nadzorczych wynagradzanych z tytułu pełnienia tej funkcji. Przepisy nie zawężają powyższego uregulowania do członków rad nadzorczych pełniący swą funkcję na podstawie stosunku pracy, a zatem wyłączenie od wyliczeń podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne diet i innych należności z tytułu podróży służbowej można stosować odpowiednio do członków rad nadzorczych pełniących swoją funkcję np. wyłączenie na podstawie powołania. Powyższe prowadzi do wniosku, że pojęcie podróży służbowej, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek, na skutek odpowiedniego stosowania względem członków rady nadzorczej pełniących swoją funkcję na podstawie powołania należy rozumieć szerzej aniżeli w przypadku bezpośredniego stosowania przepisu w stosunku do pracownika. Kwoty wypłacane członkom rady nadzorczej tytułem zwrotu kosztów dojazdów na posiedzenia rady nadzorczej w związku z treścią § 5 ust. 2 pkt 3 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek należy traktować jako zwrot kosztów podróży służbowej w rozumieniu § 2 ust. 1 pkt 15 Rozporządzenia w sprawie podstawy wymiaru składek.

Zatem, stosując powyższy przepis dotyczący pracowników odpowiednio do członków rady nadzorczej, zwrot kosztów podróży służbowej członków rady nadzorczej na posiedzenie rady pomimo uznania go za przychód członka rady nadzorczej, do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej nie podlega oskładkowaniu.

Podsumowując, kwoty wypłacone członkom Rady Nadzorczej tytułem zwrotu kosztów poniesionych przez nich w związku z wykonywaniem powierzonych im funkcji tj. kosztów dojazdów członków na posiedzenia Rady Nadzorczej, nie stanowią przychodu będącego podstawą wymiaru składek emerytalnych i rentowych.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku w interpretacji z dnia 27 listopada 2015 r. sygn. DI/100000/43/1164/2015 oraz w interpretacji z dnia 8 listopada 2015 r. sygn. DI/100000/43/1117/2015.

Mając na uwadze przedstawione argumenty (…) niniejszym wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego we wniosku.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Stosownie do ust. 5 cytowanego przepisu w związku z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 powołanej powyżej ustawy, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla m.in. członków rad nadzorczych, wynagradzanych z tytułu pełnienia tej funkcji, regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

W myśl, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2015 r., art. 6 ust. 1 pkt 22 i art. 13 pkt 17 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym członkowie rady nadzorczej wynagradzani z tytułu pełnionej funkcji od dnia powołania do dnia zaprzestania pełnienia tej funkcji.

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 18 ust. 4 pkt 10 wskazanej ustawy w związku z art. 4 pkt 9 tejże ustawy, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe członków rad nadzorczych stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście przez osoby należące do składu rad nadzorczych, niezależnie od sposobu ich powoływania, łącznie z kosztami uzyskania i kwotą podatku, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog przychodów nie stanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe został zawarty w § 2 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 2236).

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia nie stanowią podstawy wymiaru składek: diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem pkt 17.

W powołanym powyżej przepisie mowa jest, że nie stanowią podstawy wymiaru składek diety i inne należności z tytułu podróży służbowej, zatem ma on zastosowanie wyłącznie do diet i innych należności z tytułu podróży o charakterze służbowym.

Zgodnie z art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy – podróż służbowa jest to wykonywanie na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy pracownika. Z przepisu tego wynika bowiem wprost, że podróż służbowa ma charakter incydentalny. Podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu. Polecenie takie powinno określać zadanie oraz termin i miejsce jego realizacji.

Opierając się na definicji podróży służbowej należy stwierdzić, że dojazd członków rady nadzorczej na posiedzenie rady nie jest podróżą o charakterze służbowym, a w konsekwencji nie może mieć w tym przypadku zastosowanie wyłączenie z podstawy wymiaru składek wynikające z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r.

Oddział zwraca również uwagę, że rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), na które we własnym stanowisku powołuje się Wnioskodawca ma zastosowanie wyłącznie do podróży służbowej w pojęciu Kodeksu pracy.

W świetle powyższego, uwzględniając przedstawiony we wniosku z dnia 12 lutego 2016 r. stan faktyczny oraz obowiązujący stan prawny, Zakład Ubezpieczeń Społecznych uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wypłaconej członkom rady nadzorczej Centrali z tytułu zwrotu kosztów dojazdów z miejsca zamieszkania do siedziby Centrali w celu odbycia posiedzenia rady nadzorczej.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (…).

źródło: https://bip.zus.pl

UWAGA: Omawiana interpretacja została zakwestionowana przez Sąd Najwyższy, który w wyroku z 15 stycznia 2019 r. (sygn. II UK 474/17) stwierdził, iż należności z tytułu podróży członków rad nadzorczych spółek prawa handlowego, wykonywanych z miejsca zamieszkania do miejsca odbywania posiedzenia rady (i z powrotem) są zwolnione ze składek ZUS na zasadach określonych dla należności z tytułu podróży służbowych pracowników.