Interpretacja ZUS Oddział w Lublinie z 28-02-2017 r. – WPI/200000/43/30/2017

Koszty wyżywienia wypłacane pracownikom mającym tzw ruchome miejsce pracy na terenie Polski

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2017 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie wpłynął wniosek przedsiębiorcy: (…) reprezentowany przez Radcę Prawnego (…) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Powyższy wniosek został przez Wnioskodawcę uzupełniony pismem z dnia 03 lutego 2017 r. doręczonym do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Lublinie w dniu 08 lutego 2017 r.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawił:

(1) (…) (dalej jako „Przedsiębiorca”) jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie montażu systemów automatyki magazynowej, automatyki przemysłowej, montażu regałów magazynowych oraz innych elementów stanowiących wyposażenie magazynów i fabryk. Przedmiotowa działalność jest prowadzona przez Przedsiębiorcę pod firmą (…)

(2) Przedsiębiorca zatrudnia wyspecjalizowanych pracowników. Przedsiębiorca planuje zorganizować swoją działalność w ten sposób, że pracownicy Przedsiębiorcy będą świadczyć pracę w miejscach wskazanych bezpośrednio przez kontrahentów. Przedsiębiorcy (miejscach, w których montowane będą systemy automatyki magazynowej, regały magazynowe etc.), poza siedzibą pracodawcy.

(3) W związku z powyższym, pracownicy Przedsiębiorcy będą świadczyć pracę w różnych miejscach w Polsce lub za granicą (na terenie Unii Europejskiej), a ich miejsce pracy nie będzie miało charakteru stałego.

(4) W ww. miejscach pracownicy będą wykonywać swoje standardowe, typowe obowiązki wynikające z umowy o pracę, zaś sam ich wyjazd do pracy w kraju lub za granicę nie będzie miał charakteru incydentalnego, a będzie stanowił zorganizowany model działalności Przedsiębiorcy. Wyjazdy pracowników będą odbywały się regularnie i będą obejmowały okresy nie dłuższe niż 3 miesiące (zwykle ok. 30 dni).

(5) Na tej podstawie Przedsiębiorca planuje dokonać zmiany umów o pracę w ten sposób, by przewidywały one tzw. ruchome miejsce pracy na terenie Polski (miejscem pracy będzie każde miejsce, w którym pracodawca prowadzi prace montażowe lub serwisowe). W przypadku wyjazdów zagranicznych (na terenie Unii Europejskiej) Przedsiębiorca zamierza zaś każdorazowo zawierać z pracownikiem aneks do obowiązującej umowy o pracę, który będzie wskazywał kraj wyjazdu i obowiązujące pracownika warunki pracy i płacy.

(6) W związku z koniecznością odbywania ww. wyjazdów pracownik nie będzie zmieniał miejsca zamieszkania, posiadając ośrodek życia w miejscowości, w której na stałe zamieszkuje – przedmiotowe wyjazdy będą odbywały się wyłącznie w związku z realizacją obowiązków służbowych i świadczeniem pracy na rzecz Przedsiębiorcy.

(7) W związku z planowanym świadczeniem przez pracowników pracy w różnych miejscach w kraju lub za granicą (na terenie Unii Europejskiej), Przedsiębiorca – w sytuacji, w której pracownicy będą świadczyć pracę w innym miejscu niż miejsce zamieszkania -zamierza:

(a) wypłacać pracownikom określoną kwotę w wysokości i na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167, dalej jako „Rozporządzenie dot. podróży służbowej”) w celu pokrycia kosztów wyżywienia pracowników w miejscu świadczenia pracy;

(b) pokrywać koszty zakwaterowania pracowników w miejscu świadczenia pracy w ten sposób, że Przedsiębiorca zarezerwuje dla pracowników hotel w miejscu realizacji danego kontraktu i pokryje wynikający stąd koszt, ewentualnie Przedsiębiorca zwróci pracownikom poniesione przez nich koszty zakwaterowania w miejscu realizacji danego kontraktu na podstawie dokumentu księgowego (faktury VAT) wystawionego na Przedsiębiorcę, przy czym pracownicy będą mogli skorzystać z noclegu wyłącznie w miejscu i czasie wskazanym przez Przedsiębiorcę oraz na warunkach przez niego określonych;

(c) pokrywać koszty dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem w ten sposób, że Przedsiębiorca zorganizuje i pokryje koszty transportu pracowników do miejsca realizacji danego kontraktu i z powrotem, ewentualnie przedsiębiorca zwróci pracownikom poniesione przez nich koszty dojazdu do miejsca realizacji danego kontraktu i z powrotem na podstawie dokumentu księgowego (faktury VAT) wystawionego na Przedsiębiorcę, przy czym pracownicy będą mogli skorzystać z dojazdu wyłącznie do miejsca/z miejsca oraz w czasie wskazanym przez Przedsiębiorcę i na warunkach przez niego określonych;

(d) wypłacać pracownikom dodatek za rozłąkę, rekompensujący niedogodności związane ze świadczeniem pracy poza miejscem zamieszkania.

(8) Z uwagi na bezpośredni związek z osiąganymi przychodami, Przedsiębiorca zamierza rozliczać wszystkie koszty związane z ww. świadczeniami jako koszty stanowiące koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów podatkowych.

(9) Mając na względzie przedstawiony powyżej stan faktyczny, Przedsiębiorca powziął wątpliwość czy wydatki wymienione powyżej, tj. świadczenie wypłacane pracownikom w celu pokrycia kosztów wyżywienia, zwrot kosztów zakwaterowania i dojazdu oraz dodatek za rozłąkę, w sytuacji braku stałego miejsca pracy i regularnych wyjazdów pracowników do pracy w różne miejsca kraju lub za granicą (na terenie Unii Europejskiej) będą stanowiły podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a na Przedsiębiorcy będzie ciążył obowiązek naliczenia, pobrania i opłacania od nich składek.

Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie:

A. Stanowisko Przedsiębiorcy:

(10) W opinii Przedsiębiorcy, wyjazdy pracowników do pracy w kraju lub za granicą nie będą stanowiły podróży służbowych w rozumieniu art. 77⁵ § 1 kodeksu pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666, dalej jako „k.p.”), a w konsekwencji do świadczeń wypłacanych pracownikom przez Przedsiębiorcę nie znajdą bezpośredniego zastosowania przepisy Rozporządzenia dot. podróży służbowej.

(11) Zdaniem Przedsiębiorcy, świadczenie przez pracowników pracy w różnych miejscach na terenie kraju będzie zwykłym świadczeniem pracy zgodnie z umową o pracę, zaś w przypadku wyjazdów pracowników do innych krajów Unii Europejskiej będą one kwalifikowane jako delegowanie pracowników, o którym mowa w dyrektywie 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (dalej jako „Dyrektywa 96/71/WE”).

(12) Mając na względzie powyższe, Przedsiębiorca jest zdania, że:

(a) świadczenia wypłacane pracownikom w celu pokrycia kosztów wyżywienia, w wysokości i na warunkach określonych w Rozporządzeniu dot. podróży służbowej będą stanowiły podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe;

(b) pokrycie/zwrot kosztów zakwaterowania pracowników w miejscu świadczenia pracy nie będzie stanowił podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, niezależnie od tego, czy pracownik będzie świadczył pracę w ramach wyjazdu krajowego czy zagranicznego;

(c) pokrycie/zwrot dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem nie będzie stanowił podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, niezależnie od tego, czy pracownik będzie świadczył pracę w ramach wyjazdu krajowego czy zagranicznego;

(d) dodatek za rozłąkę wypłacany pracownikom będzie stanowił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, ale będzie on jednocześnie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 18 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236 ze zm., dalej jako „Rozporządzenie składkowe”) – do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

(13) Jednocześnie Przedsiębiorca stoi na stanowisku, że w przypadku delegowania do pracy za granicę pracownika, którego przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 963 ze zm., dalej jako „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) i który nie jest osobą, o której mowa w art. 18 ust. 12 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, osiągnięty przez niego przychód będzie korzystał ze zwolnienia przewidzianego w § 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia składkowego, zgodnie z którym podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych – w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód takiej osoby stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

B. Uzasadnienie stanowiska Przedsiębiorcy w odniesieniu do charakteru wyjazdów.

(14) Zgodnie z art. 77⁵ § 1 k.p., podróżą służbową jest wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

(15) Konstytutywnym elementem podróży służbowej jest fakt, że odbywa się ona poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Pod pojęciem stałego miejsca pracy należy rozumieć miejsce pracy określone w umowie o pracę. W konsekwencji, w ramach podróży służbowej nie następuje zmiana umówionego miejsca pracy, a pracownik jedynie tymczasowo świadczy pracę w innym miejscu niż określone w jego umowie o pracę.

(16) Ponadto, przy ocenie, czy dany wyjazd pracownika można zakwalifikować jako podróż służbową należy uwzględnić również charakter i rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy w ramach danego wyjazdu.

(17) W orzecznictwie dominuje pogląd, zgodnie z którym zadania wykonywane w ramach podróży służbowej mogą mieć wyłącznie charakter incydentalny, tymczasowy i nietypowy – w przypadku podróży służbowej, pracownik nie wykonuje zatem zadań, które należą do jego zwykłych, umownych czynności pracowniczych. Sąd Najwyższy podkreśla w swym orzecznictwie, że podróż służbowa stanowi wyłom w zwykłym świadczeniu pracy przez pracownika, a samą pracę świadczoną w trakcie podróży służbowej wyróżnia sporadyczność i przemijający czas trwania oraz wykonanie ściśle określonego zadania (wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II PK 138/09, niepubl.). Z tego punktu widzenia, podróż służbowa jest ujmowana jako niecodzienne i okazjonalne zjawisko wśród obowiązków pracownika.

(18) Na tej podstawie, Przedsiębiorca przyjmuje, że w sytuacji, w której pracownicy będą świadczyć zwykłą, standardową pracę wynikającą z ich umowy o pracę w różnych miejscach w kraju lub za granicą, a takie wyjazdy nie będą następowały na podstawie polecenia wyjazdu służbowego i będą miały dla pracowników charakter rutynowy, wynikający z przyjętego przez Przedsiębiorcę modelu działalności, nie będą przebywać w podróży służbowej w rozumieniu przepisów k.p.

(19) Zdaniem Przedsiębiorcy wyjazdy pracowników w kraju odbywające się w ramach tzw. ruchomego miejsca pracy należało będzie zakwalifikować jako zwykłe świadczenie pracy na podstawie umowy o pracę, zaś wyjazdy pracowników na terenie Unii Europejskiej powinny zostać zakwalifikowane jako delegowanie pracowników w rozumieniu Dyrektywy 96/71/WE.

C. Świadczenie w celu pokrycia kosztów wyżywienia a podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

(20) Z uwagi na fakt, że pracownicy Przedsiębiorcy nie będą przebywać w podróży służbowej ani w kraju ani za granicą, Przedsiębiorca nie będzie zobowiązany do wypłacania na ich rzecz diet, o których mowa w Rozporządzeniu dot. podroży służbowej.

(21) Jeśli Przedsiębiorca zdecyduje się na wypłacanie świadczenia w celu pokrycia kosztów wyżywienia w miejscu świadczenia pracy będzie ono stanowić przychód pracownika w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Korzystając w wyżywienia finansowanego przez Przedsiębiorcę pracownik uzyska bowiem świadczenie, które będzie ponoszone w jego interesie. Takie świadczenie będzie stanowić formę przysporzenia, gdyż pracownik nie będzie musiał ponosić już wydatków związanych z wyżywieniem, które musiałby ponieść, gdyby nie świadczenie zapewnione przez Przedsiębiorcę.

(22) W konsekwencji, z uwagi na fakt, że świadczenie wypłacane pracownikom przez Przedsiębiorcę w celu pokrycia kosztów wyżywienia w miejscu świadczenia pracy będzie stanowić przychód ze stosunku pracy w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.. dalej jako „Ustawa o PIT”), powinno zostać ono uwzględnione również w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Zgodnie bowiem z art. 18 ust. 1 i 2 w zw. z art. 4 pkt 9 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz składników z ubezpieczeń społecznych, a także przychodów niepodlegających uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na podstawie przepisów Rozporządzenia składkowego. Przepisy Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ściśle uzależniają zatem włączenie danego świadczenia do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników od zakwalifikowania go jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu Ustawy o PIT.

D. Pokrycie/zwrot kosztów zakwaterowania pracowników a podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

(23) w opinii Przedsiębiorcy, pokrycie/zwrot kosztów zakwaterowania pracowników w miejscu świadczenia przez nich pracy nie będzie stanowił podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

(24) Przedmiotowe świadczenie nie będzie bowiem czynione w interesie pracownika a wyłącznie w interesie Przedsiębiorcy ponieważ będzie wynikać z powierzonych pracownikowi obowiązków służbowych, tj. świadczenie pracy w ramach tzw. ruchomego miejsca pracy albo w ramach oddelegowania do pracy za granicę. Świadczenie to nie przyniesie zatem pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałaby ponieść. Co więcej, pracownik nie będzie miał możliwości dysponowania takim świadczeniem ani swobodnego rozporządzania nim, gdyż będzie mógł z niego skorzystać wyłącznie w miejscu, czasie i na warunkach określonych przez Przedsiębiorcę.

(25) W okolicznościach opisanych powyżej Naczelny Sąd Administracyjny przyjmuje w swym orzecznictwie, że pokrycie/zwrot kosztów zakwaterowania pracownika nie stanowi przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu Ustawy o PIT (tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn.. akt II FSK 635/14, niepubl,; analogicznie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1689/13, niepubl.).

(26) Orzecznictwo sądów administracyjnych stoi zatem na stanowisku, iż pokrycie/zwrot kosztów zakwaterowania pracownika w miejscu świadczenia przez niego pracy nie stanowi przychodu pracownika w rozumieniu Ustawy o PIT. Z uwagi na fakt, że pojęcie przychodu w rozumieniu przepisów Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i Ustawy o PIT jest wspólne, zwrot kosztów zakwaterowania pracowników w miejscu świadczenia przez nich pracy nie będzie stanowił również podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

(27) Jednocześnie Przedsiębiorca wywodzi, że nawet gdyby pokrycie/zwrot kosztów zakwaterowania pracowników został uznany za element podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, mógłby on podlegać wyłączeniu, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego. Zgodnie z ww. przepisem, korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji nie stanowią podstawy wymiaru składek. Powyższe wyłączenie odnosiłoby się zatem do sytuacji, w których pracownik partycypowałby w kosztach zapewnionego mu przez Przedsiębiorcę noclegu, a taką zasadę przewidywałby regulamin wynagradzania obowiązujący u Przedsiębiorcy.

E. Pokrycie/zwrot kosztów dojazdu pracowników a podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

(28) W zakresie pokrycia/zwrotu kosztów dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem Przedsiębiorca podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone w punkcie D powyżej, wskazując, że przedmiotowe świadczenie nie będzie dokonywane w interesie pracownika, w wyłącznie w interesie pracodawcy, gdyż będzie wynikało z powierzonych pracownikowi obowiązków służbowych. Pracownik nie będzie zaś uprawniony do rozporządzania tym świadczeniem ani do dysponowania nim, gdyż będzie mógł z niego skorzystać wyłącznie w miejscu, czasie i na warunkach określonych przez Przedsiębiorcę. W konsekwencji, świadczenie to nie przyniesie pracownikowi korzyści ani w postaci powiększenia aktywów ani uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść.

(29) Zgodnie z powoływanym wyżej orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, które należy odnosić w równym stopniu do pokrycia/zwrotu kosztów dojazdu, zapewnienie pracownikom dojazdu do miejsca świadczenia pracy i z powrotem nie będzie powodowało powstania po stronie pracowników przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT, a w konsekwencji nie będzie stanowiło podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

(30) Jednocześnie Przedsiębiorca wywodzi, że nawet gdyby pokrycie/zwrot kosztów dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem został uznany za element podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, mógłby on podlegać wyłączeniu, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia składkowego. Zgodnie z ww. przepisem, korzyści materialne wnikające w układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji nie stanowią podstawy wymiaru składek. Powyższe wyłączenie odnosiłoby się zatem do sytuacji, w których zapewnienie pracownikowi nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego dojazdu do miejsca świadczenia pracy wynikałoby z regulaminu wynagradzania obowiązującego u Przedsiębiorcy.

F. Dodatek za rozłąkę a podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne

(31) Zdaniem Przedsiębiorcy dodatek za rozłąkę, który miałby być wypłacany pracownikom w celu zrekompensowania niedogodności związanych ze świadczeniem pracy poza miejscem zamieszkania będzie stanowił podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Przedmiotowe świadczenie będzie bowiem czynione za zgodą pracownika i w jego interesie, a pracownik będzie mógł nim dowolnie dysponować.

(32) W opinii Przedsiębiorcy dodatek ten będzie jednak korzystał z wyłączenia, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 18 Rozporządzenia składkowego, zgodnie z którym podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne nie stanowi dodatek wypłacany pracownikom czasowo przeniesionym – do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

(33) W opinii Przedsiębiorcy, pracownik, który świadczy pracę poza miejscem zamieszkania, w ramach ruchomego miejsca pracy albo delegowania do pracy w innym kraju Unii Europejskiej jest pracownikiem „czasowo przeniesionym”, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 18 Rozporządzenia składkowego, co powoduje, że wypłacony mu dodatek za rozłąkę będzie wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne do wysokości diet z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, określonych w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju.

G. Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w przypadku wyjazdów zagranicznych – reguła ogólna

(34) Przedsiębiorca stoi również na stanowisku, że w odniesieniu do:

(a) Pracownika Przedsiębiorcy, którego przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych i który jednocześnie

(b) jest delegowany przez Przedsiębiorcę do pracy za granicę w rozumieniu Dyrektywy 96/71/WE i który jednocześnie

(c) nie jest osobą wymienioną w art. 18 ust. 12 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne nie będzie stanowiła część wynagrodzenia w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód takiej osoby stanowiący podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 Ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

(35) Powyższe wyłączenie Przedsiębiorca opiera na brzmieniu § 2 ust. 1 pkt 16 Rozporządzenia składkowego.

Oddział pismem z dnia 24 stycznia 2017 r. wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie złożonego wniosku poprzez:

• jednoznaczne wskazanie, czy wniosek dotyczy pracowników wykonujących pracę poza granicami kraju w ramach oddelegowania, czy też podróży służbowej – Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie czyni rozważania i dokonuje charakterystyki wyjazdu pracowników, natomiast nie wskazuje jednoznacznie formy tego wyjazdu,
• w przypadku oddelegowania pracowników do pracy poza granice kraju należy wskazać jakiemu ustawodawstwu będą podlegać,
• doprecyzowanie opisu stanu faktycznego poprzez wskazanie czy wpłacane pracownikom świadczenia w postaci: kosztów wyżywienia, kosztów zakwaterowania, kosztów dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem, dodatku za rozłąkę będą stanowić dla pracowników przychód z tytułu stosunku pracy w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.).

W odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 03 lutego 2017 r. doręczonym do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Lublinie w dniu 08 lutego 2017 r. Wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika uzupełnił wniosek o informacje, o które był wezwany składając obszerne wyjaśnienia:

I. W odniesieniu do punktu 1 wezwania

(1) Wnioskodawca niniejszym wskazuje, że jego wniosek dotyczy pracowników wykonujących pracę poza granicami kraju w ramach delegowania w rozumieniu Dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 r. dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług.

II. W odniesieniu do punktu 2 wezwania

(2) Pracownicy delegowani przez Wnioskodawcę do pracy poza granicami kraju będą podlegać ustawodawstwu polskiemu na podstawie art. 12 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 883/2004 z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie koordynacji systemów zabezpieczenia społecznego. Okres delegowania pracowników do pracy poza granicami kraju nie przekroczy bowiem 12 miesięcy, a pracownicy nie będą wysłani za granicę w celu zastąpienia innego pracownika/innych pracowników.

III. W odniesieniu do punktu 3 wezwania

W zakresie kosztów wyżywienia

(3) Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane pracownikom świadczenie w celu pokrycia kosztów wyżywienia w miejscu świadczenia pracy będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej jako „Ustawa o PIT”).

(4) Wnioskodawca zaznacza, że w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (K 7/13) stwierdzono, że za przychód pracownika mogą być uznane nieodpłatne świadczenia, które:

a) po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);

b) po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;

c) po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

(5) W opinii Wnioskodawcy, pokrycie przez pracodawcę kosztów wyżywienia pracownika w miejscu wykonywania przez niego pracy jest świadczeniem spełnianym w interesie pracownika i przynosi pracownikowi korzyść w postaci uniknięcia wydatków, które i tak musiałby on ponieść. Ponadto, uzyskiwane świadczenie jest spełniane za zgodą pracownika, można je powiązać z osobą konkretnego pracownika i ma ono charakter wymierny (tak również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 5 maja 2016 r., sygn.. akt I SA/Wr 232/16).

(6) Na tej podstawie, Wnioskodawca wywodzi, że świadczenie to będzie stanowić przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT.

W zakresie kosztów zakwaterowania

(7) Zdaniem Wnioskodawcy, pokrycie przez pracodawcę kosztów zakwaterowania pracowników w miejscu świadczenia pracy nie będzie stanowić przychodu pracownika w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

(8) Wnioskodawca wywodzi, że przedmiotowe świadczenie nie będzie czynione w interesie pracownika a wyłącznie w interesie pracodawcy, gdyż będzie wynikać z powierzonych pracownikowi obowiązków służbowych. Świadczenie to nie przyniesie zatem pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Ponadto, pracownik nie będzie miał możliwości dysponowania takim świadczeniem ani swobodnego rozporządzania nim, gdyż będzie mógł z niego skorzystać wyłącznie w miejscu, czasie i na warunkach określonych przez Wnioskodawcę.

(9) Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na przeważającej wykładni art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, dokonywanej w orzecznictwie sądów administracyjnych.

(10) W wyroku z dnia 15 kwietnia 2016 r. (sygn.. akt II FSK 635/14) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „skorzystanie przez pracownika ze świadczenia w postaci noclegu, nawet wykupionego przez niego samodzielnie, nie jest świadczeniem spełnionym w jego interesie, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść ” a tym samym „zwrotu wydatków poniesionych przez pracowników na nocleg w związku z wykonywaniem wynikających z umowy o pracę obowiązków służbowych nie należy traktować jako przychodu ze stosunku pracy i tym samym pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych”.

(11) Analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z dnia 23 lipca 2015 r. (sygn. akt II FSK 1689/13), stwierdzając, że „ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi – przyjmując wskazane przez Trybunał Konstytucyjny kryterium oceny [mowa o kryteriach przywołanych w punkcie 4 powyżej – przyp. własny] – jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, ponieważ to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy (…). Zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego – pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem; wykorzystuje je w konkretnym celu – wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych”. W konsekwencji, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zwrotu wydatków poniesionych przez pracowników na zakwaterowanie w związku z wykonywaniem wynikających z umowy o pracę obowiązków służbowych nie należy traktować jako przychodu ze stosunku pracy i tym samym pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

(12) Powyższa wykładnia została przyjęta w kolejnych orzeczeniach sądów administracyjnych (zob. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 sierpnia 2016 r., sygn.. akt II FSK 1970/14 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r., sygn.. akt III SA/Wa 3984/14).

(13) Na tej podstawie, Wnioskodawca wywodzi, że świadczenie to nie będzie stanowić przychodu pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT.

W zakresie kosztów dojazdu

(14) Zdaniem Wnioskodawcy, pokrycie przez pracodawcę kosztów dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem nie będzie stanowić przychodu pracownika w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

(15) Wnioskodawca wywodzi, że powołane powyżej orzecznictwo sądów administracyjnych należy odnosić w równym stopniu do pokrycia/zwrotu kosztów dojazdu pracowników do miejsca świadczenia pracy i z powrotem.

(16) Ponadto, Wnioskodawca zaznacza, że w wyroku z dnia 9 sierpnia 2016 r. (sygn.. akr II FSK 1970/14) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że „Zapewnienie zatem miejsca zakwaterowania w miejscu wykonywania pracy, czy też dojazdu do miejsca pracy znajdującego się w znacznej odległości od miejsca siedziby pracodawcy, jak również miejsca zamieszkania pracownika, jest obowiązkiem pracodawcy, który zobligowany jest do zapewnienia pełnego wykorzystania efektywnego czasu pracy, a tym samym to on odnosi korzyść ekonomiczną z tego tytułu mogąc realizować oferowane usługi w różnych częściach nie tylko kraju, ale i też wspólnego europejskiego rynku. Z całą pewnością pracę łączącą się z rozłąką z rodziną, czy też z innymi bliskimi uznać należy za uciążliwą i łagodzenie tych niedogodności jest obowiązkiem pracodawcy, a nie przywilejem, czy jakąkolwiek korzyścią pracownika [podkreśl, własne]”, a w konsekwencji „zarówno koszty zakwaterowania, stworzenia odpowiedniego do warunków pracy zaplecza socjalnego, jak również dojazdu do określonego i zmieniającego się w zależności od położenia budowy miejsca wykonywania pracy są przede wszystkim kosztami pracodawcy i to ponoszonymi w jego interesie wynikającym z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie zaś w interesie pracownika. Wobec tego (…) nie stanowią tego rodzaju świadczenia przychodu określonego jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 tej ustawy [mowa o Ustawie o PIT – przyp. Własny].

(17) Na tej podstawie, Wnioskodawca wywodzi, że świadczenie to nie będzie stanowić przychodu pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust.1 w zw. z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT.

W zakresie dodatku za rozłąkę

(18) Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacany pracownikom dodatek za rozłąkę będzie stanowić przychód pracownika w rozumieniu Ustawy o PIT.

(19) Świadczenie to będzie świadczeniem ponoszonym w interesie pracownika, a pracownik będzie miał swobodę w rozporządzaniu i zarządzeniu nim. Ponadto, świadczenie to będzie stanowiło dla pracownika korzyść w postaci powiększenia jego aktywów. Jednocześnie, przedmiotowa korzyść będzie miała charakter wymierny i możliwe będzie jej powiązanie z osobą konkretnego pracownika.

(20) Na tej podstawie, Wnioskodawca wywodzi, że świadczenie to będzie stanowić przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. W myśl ustępu 5 powołanego powyżej artykułu udzielenie interpretacji następuje w drodze decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Ponadto stosownie do art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, Zakład wydaje interpretacje indywidualne, wyłącznie w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Oddział informuje również, że zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 6 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, warunkiem koniecznym do stwierdzenia kompletności wniosku, jest jego należyte opłacenie, natomiast w myśl art. 10 ust. 7 tej ustawy – w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wobec faktu, iż we wniosku złożonym w dniu 10 stycznia 2017 r., uzupełnionym w dniu 08 lutego 2017 r. Wnioskodawca przedstawił wątpliwości w zakresie dotyczącym ośmiu zdarzeń przyszłych, a do wniosku została dokonana opłata w pojedynczej wysokości, tj. w kwocie 40 zł. Zakład Ubezpieczeń Społecznych wydając niniejszą decyzję rozpoznał wniosek wyłącznie w zakresie uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczeń w postaci kosztów wyżywienia wypłacanych pracownikom mającym tzw. ruchome miejsce pracy na terenie Polski. Kwestie dotyczące pozostałych świadczeń w postaci kosztów zakwaterowania, dojazdu do miejsca świadczenia pracy i z powrotem oraz dodatku za rozłąkę dla pracowników wykonujących pracę w Polsce jak również kosztów wyżywienia, kosztów zakwaterowania, dojazdu do miejsca świadczenia pracy i z powrotem oraz dodatku za rozłąkę dla pracowników oddelegowanych do pracy poza terytorium Polski pozostawił bez rozpoznania informując o powyższym Wnioskodawcę odrębnym pismem.

Jednocześnie Zakład zaznacza, że w drodze niniejszej decyzji dokonuje jedynie oceny stanowiska Przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów. Ocena stanowiska Przedsiębiorcy, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż rozpoznając wniosek o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego, w szczególności nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy rozpatrywanej na podstawie złożonego wniosku o wydanie pisemnej interpretacji zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wydając pisemną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez Wnioskodawcę oświadczenia, zwracając jednocześnie uwagę na fakt, iż wiążący charakter niniejszej decyzji ograniczony został jedynie do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jego zaistnienia lub dacie wydania decyzji. Ryzyko podania nieprawdziwych informacji w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego bądź też poczynienie przez terenowe jednostki organizacyjne Zakładu, np. w toku prowadzonego postępowania lub w toku czynności kontrolnych, ustaleń odmiennych od tych zaprezentowanych przez Wnioskodawcę obciąża jedynie przedsiębiorcę.

Zasady opłacania składek na ubezpieczenia społeczne regulują przepisy ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Z treści powyższego wynika, że przepisy ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ściśle uzależniają włączenie danego świadczenia do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników od zakwalifikowania go jako przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego przepisu, co do zasady, jeśli określony składnik wynagrodzenia stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, to istnieje z tego tytułu obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznaje się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wpłat i świadczeń a w szczególności: wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wartość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca pracownikom mającym ruchome miejsce pracy na terenie Polski będzie wypłacać określoną kwotę w wysokości i na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej w celu pokrycia kosztów wyżywienia pracowników w miejscu świadczenia pracy. Wnioskodawca wskazał, że ww. pracownicy nie będą w podróży służbowej. Zatem powyższe świadczenie będzie stanowiło podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania wyłączenia przewidziane w § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Wyłączenie wynikające z § 2 ust. 1 pkt 15 ww. rozporządzenia odnosi się do należności pracowników, o których mowa w art. 77⁵ kodeksu pracy, tj. należności przysługujących pracownikowi na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową, z tytułu wykonywania na polecenie pracodawcy zadań służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Zakład wskazuje ponadto, iż z brzmienia art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych wynika ograniczenie w tematyce, w której jest zobowiązany wypowiedzieć się za pośrednictwem pisemnej interpretacji przepisów w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, uniemożliwiające potwierdzenie w tym trybie przez organ dokonanej kwalifikacji przychodu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uwzględniając powyższe, Zakład dokonał interpretacji przepisów ubezpieczeniowych opierając się na zawartej w treści wniosku informacji w powyższym zakresie.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa, Zakład Ubezpieczeń Społecznych uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 10 stycznia 2017 r., uzupełnionego w dniu 08 lutego 2017 r. w sprawie uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczeń wypłacanych pracownikom w celu pokrycia kosztów wyżywienia.

Wydana decyzja wiąże Zakład Ubezpieczeń Społecznych wyłącznie w sprawie przedsiębiorcy, na którego wniosek została wydana.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego w (…).

źródło: https://bip.zus.pl